il consolidato - Università di Bologna

Report
La contabilizzazione e
rappresentazione in
bilancio del consolidato
fiscale
Università di Bologna – Scuola di Economia, Management
e Statistica (Sede di Rimini)
Corso di Laurea Magistrale in Amministrazione e Controllo
delle Imprese
22 Ottobre 2013
Riferimenti normativi






D.Lgs. 344 del 12 dicembre 2003
TUIR articoli da 117 a 129 (consolidato
nazionale)
TUIR articoli da 130 a 142 (consolidato
mondiale)
D.M. 9 giugno 2004 (disposizioni
applicative consolidato nazionale)
Principio contabile n. 25 – Maggio 2005
OIC Interpretativo 2 – Maggio 2006
Il consolidato fiscale e la rappresentazione in bilancio
2
Consolidato nazionale: finalità
Determinazione di un’unica base
imponibile corrispondente alla somma
algebrica degli imponibili di ciascuna delle
società del gruppo
 Metodo di consolidamento:
consolidamento integrale dei
redditi/perdite (a prescindere dalla
percentuale di partecipazione)

Il consolidato fiscale e la rappresentazione in bilancio
3
Consolidato nazionale: principali
vantaggi
Compensazione all’interno del gruppo di
redditi e perdite prodotte dalle società
aderenti  più rapida utilizzazione delle
perdite fiscali
 Compensazione di eccedenze di interessi
passivi e di eccedenze di ROL

Il consolidato fiscale e la rappresentazione in bilancio
4
Esempio compensazione redditi
Senza consolidato fiscale
ALFA
Reddito imponibile: 1.000
100%
BETA
Perdita fiscale: -500
Alfa
 Ires: - 275 (1.000 * 27,5%)
Beta
 Ires: 0
 Imposte anticipate (???): +137,5
(500 * 27,5%)
Con consolidato fiscale
Alfa (consolidante)
 Ires: 137,5 ((1.000 – 500) *
27,5%)
Beta
 Ires: 0
 «Provento da consolidato fiscale»:
137,5
Il consolidato fiscale e la rappresentazione in bilancio
5
Esempio compensazione interessi
ALFA
Reddito imponibile: 1.000
Eccedenza di ROL: 200
100%
BETA
Reddito imponibile: 0
Ecc. di int. passivi: 100
Senza consolidato fiscale
Alfa
 Ires: - 275 (1.000 * 27,5%)
Beta
 Ires: 0
 Imposte anticipate sugli interessi
passivi (????): + 27,5
Con consolidato fiscale
Alfa (consolidante)
 Ires: - 247,5 ((1.000 – 100) *
27,5%)
Beta (consolidata)
 «Provento da consolidato
fiscale»: + 27,5
Il consolidato fiscale e la rappresentazione in bilancio
6
Consolidato Nazionale: soggetti
ammessi e cause di esclusione
Soggetti ammessi:
Società di capitali residenti soggette a IRES
Cause di esclusione:
 Società che beneficiano di riduzione
dell’aliquota IRES
 Soggetti sottoposti a fallimento, liquidazione
coatta amministrativa o amministrazione
straordinaria delle grandi imprese in stato di
insolvenza
 Soggetti che hanno optato, in qualità di
società partecipata, per il regime di
trasparenza (ex art. 115, 1° comma TUIR)
Il consolidato fiscale e la rappresentazione in bilancio
7
Definizione del gruppo e perimetro
di consolidamento

Rapporto di controllo ex art. 2359, comma 1 n. 1) cc.
(controllo di diritto)
◦ Partecipazione diretta o indiretta al capitale in misura
superiore al 50%, senza considerare le azioni prive di diritto
di voto
◦ Diritto agli utili superiore al 50%, senza considerare la parte
di utile spettante alle azioni prive del diritto di voto
nell’assemblea ordinaria
Il rapporto di controllo deve sussistere dall’inizio di
ogni esercizio nel quale si opta per il consolidato
 Si deve tenere conto dell’effetto demoltiplicatore della
catena di controllo
 Le società devono avere identità di esercizio sociale

Il consolidato fiscale e la rappresentazione in bilancio
8
Definizione del perimetro di
consolidamento: esempio
A
Esercizio al 31/12
80%
100%
B
C
D
Esercizio al 31/12
Esercizio al 31/12
Esercizio al 30/06
100%
60%
E
Esercizio al 31/12
F
(acquistata in corso
d’anno)
Esercizio al 31/12
A può consolidare solo
B e C nell’anno n
Eventualmente F
nell’anno n + 1
Il consolidato fiscale e la rappresentazione in bilancio
9
Consolidato nazionale: esercizio
dell’opzione




L’opzione è esercitabile a coppia e non per
l’intero perimetro consolidabile
Deve essere comunicata, mediante apposita
modulistica, entro il 16 del 6° mese
successivo alla chiusura dell’esercizio
Occorre indicare il criterio, tra quelli
ammessi, per l’eventuale attribuzione delle
perdite residue alle società che le hanno
prodotte in caso di interruzione della
tassazione di gruppo o di mancato rinnovo
Ha durata triennale (rinnovabile a scadenza)
Il consolidato fiscale e la rappresentazione in bilancio
10
La disciplina delle perdite nella
tassazione di gruppo
Tipologia
Società consolidate
Consolidato fiscale
Perdite
pregresse
(ante adesione
al consolidato)
Non sono attribuibili al
consolidato.
Possono essere utilizzate solo
per compensare i redditi della
società consolidata 
trasferimento al consolidato del
netto
Non sono attribuibili al consolidato
Perdite
formatesi in
corso di
consolidato
Sono obbligatoriamente
trasferite al consolidato
Se il risultato consolidato è in
perdita, tale perdita è riportata a
nuovo nel consolidato, e utilizzabile
solo in futuri esercizi di consolidato
Perdite residue
del consolidato
In generale permangono nell’esclusiva disponibilità della consolidante,
salvo diverso criterio al momento dell’esercizio dell’opzione
Il consolidato fiscale e la rappresentazione in bilancio
11
Perdite fiscali: esempio
A
Perdite ante: 0
Reddito 2013: 1.000
80%
100%
100%
B
C
D
Perdite ante: 1.000
Reddito 2013: 2.000
(ante utilizzo perdite)
Perdite ante: 1.000
Reddito 2013: 500
(ante utilizzo perdite)
Perdite ante: 1.000
Perdita 2013: -500
Il consolidato fiscale e la rappresentazione in bilancio
12
Perdite fiscali: esempio
Con consolidato fiscale
A
(consolidante)
Perdite ante adesione
consolidato
Risultato 2013
Perdite scomputate
Reddito/perdita
trasferita al consolidato
IRES (27,5%)
Perdite residue
1.000,00
1.000,00
B
C
1.000,00 2.000,00
1.000,00 -
1.000,00 500,00 500,00
1.000,00
500,00
-
-
-
500,00
500,00 -
1.000,00
1.000,00
-
-
-
D
Consolidato
fiscale
1.500,00
412,50
Senza consolidato fiscale
A
(consolidante)
Perdite ante adesione
consolidato
Risultato 2013
Perdite scomputate
Reddito/perdita 2013
IRES (27,5%)
Perdite residue
1.000,00
1.000,00
275,00
-
B
C
1.000,00 2.000,00
1.000,00 1.000,00
275,00
-
1.000,00
500,00
500,00
500,00
D
-
1.000,00 500,00
500,00
1.500,00 -
Aggregato
3.000,00
550,00
2.000,00
Il consolidato fiscale e la rappresentazione in bilancio
13
Perdite fiscali: esempio
Con consolidato fiscale (anno n)
A
(consolidante)
Perdite ante adesione
consolidato
Risultato 2013
Perdite scomputate
Reddito/perdita
trasferita al consolidato
IRES (27,5%)
Perdite riportabili
1.000,00
-
B
C
1.000,00 1.000,00 1.000,00
1.000,00
-
-
-
-
-
1.000,00 1.000,00 1.000,00
Consolidato
fiscale
D
-
1.000,00 -
1.000,00
500,00
500,00
-
1.000,00 -
500,00
500,00
Con consolidato fiscale (anno n+1)
A
(consolidante)
Perdite ante adesione
consolidato
Perdita a riporto
consolidato
Risultato 2014
Perdite scomputate
Reddito/perdita
trasferita al consolidato
Utilizzo perdita fiscala
pregressa consolidato
Reddito imponibile
consolidato
IRES (27,5%)
Perdite riportabili
-
B
C
-
Consolidato
fiscale
D
-
1.000,00 -
1.000,00
1.000,00 -
500,00 -
500,00
-
1.000,00
1.000,00
1.000,00
-
500,00
-
500,00
1.000,00
-
-
-
-
1.000,00 -
1.000,00
500,00
500,00
500,00
137,50
-
Il consolidato fiscale e la rappresentazione in bilancio
14
Consolidato fiscale nazionale:
obblighi delle società

Società consolidate (ivi inclusa la consolidante)

Società consolidante
◦ Presentano autonomamente la dichiarazione dei redditi, senza
liquidazione dell’IRES (GN)
◦ Forniscono alla consolidante tutte le informazioni necessarie per la
liquidazione dell’imposta consolidata (es. ritenute subite, acconti
versati autonomamente, eccedenze di Rol o di interessi passivi
trasferibili al consolidato)
◦ Presenta la dichiarazione del consolidato (CNM)
◦ Liquida l’imposta e provvede al versamento del saldo e degli
acconti IRES
◦ Riporta a nuovo le perdite formatesi in consolidato
◦ Può chiedere il rimborso dell’eventuale eccedenza di imposta
versata
◦ Comunica alle consolidate le regolazioni finanziarie dei benefici
trasferiti/ricevuti in virtù di quanto previsto negli accordi di
consolidamento
Il consolidato fiscale e la rappresentazione in bilancio
15
Il contratto di consolidamento
OIC Interpretativo 2: «Fatta eccezione per le
norme che dettagliatamente descrivono le
modalità del prelievo nei rapporti tra soggetto
consolidante ed Erario, è da avvertire che la gran
parte dei rapporti in essere all’interno dell’area di
consolidamento non sono regolamentati per legge
e debbono quindi essere appositamente disciplinati
dalle parti attraverso il c.d. contratto di
consolidamento»
«Gli effetti contabili che derivano dall’applicazione
della procedura di consolidamento fiscale
dipendono direttamente dalle clausole contenute
nel contratto»
Il consolidato fiscale e la rappresentazione in bilancio
16
Il contratto di consolidamento:
esempi
Con consolidato fiscale (anno n)
A
(consolidante)
Perdite ante adesione
consolidato
Risultato 2013
Perdite scomputate
Reddito/perdita
trasferita al consolidato
IRES (27,5%)
Perdite riportabili
1.000,00
1.000,00
-
B
C
1.000,00 1.000,00 1.000,00
-
-
D
1.000,00 1.000,00 1.000,00
Consolidato
fiscale
-
1.000,00 -
1.000,00
500,00
500,00
-
1.000,00 -
500,00
500,00
Quali perdite si considerano utilizzate? Quelle di
C o di D? O entrambe?
 La remunerazione per le perdite trasferite deve
avvenire già al suo trasferimento ovvero solo al
momento dell’effettivo utilizzo nel consolidato?

Il consolidato fiscale e la rappresentazione in bilancio
17
Il contratto di consolidamento:
esempi di pattuizioni contrattuali
Art. 6) DETERMINAZIONE DEL REDDITO - PERDITE FISCALI
6. 1.
…..
d) la Consolidante, sulla base dei dati ricevuti dalle Società partecipanti al
Consolidato, definisce l’ammontare della Perdita Fiscale di ciascuna
Società relativo al periodo d’imposta oggetto di calcolo che sarà
considerato compensato, per somma algebrica, con i Redditi Netti delle altre
Società partecipanti al Consolidato. Il criterio che sarà utilizzato ai fini
dell’utilizzo delle perdite è quello proporzionale, pertanto:
1. nell’ipotesi in cui le Perdite non eccedano i Redditi, la Consolidante definisce,
per ciascuna Società che presenta un Reddito residuo dopo la compensazione con
le Perdite, l’ammontare dell’IRES di competenza dovuta per la remunerazione
delle perdite trasferite e utilizzate, nonché per la predisposizione della provvista
per i versamenti all’Erario della parte di imposta non compensata;
2. nell’ipotesi in cui le Perdite eccedano i Redditi, per ciascuna Società che abbia
apportato Perdite, queste ultime si considerano utilizzate sulla base del
rapporto tra la sommatoria dei Redditi individuali e la sommatoria delle
Perdite individuali correnti;
Il consolidato fiscale e la rappresentazione in bilancio
18
Il contratto di consolidamento:
esempi di pattuizioni contrattuali
Art. 6) DETERMINAZIONE DEL REDDITO - PERDITE FISCALI
e) le Perdite non utilizzate saranno riportate agli esercizi successivi dalla Consolidante così
formando la Perdita pregressa del Consolidato i cui impieghi avverranno nel seguente ordine:
1. nell’ipotesi in cui una Società apportasse al Consolidato un Reddito ma ad essa fossero
riferibili quote di Perdite Pregresse del Consolidato non assorbite, l’eccedenza di
Reddito di tale società, non annullata dalle Perdite del periodo di imposta, sarà
prioritariamente compensata con le Perdite pregresse del Consolidato ad essa
riferibili;
2. le ulteriori Perdite pregresse del Consolidato, ancora disponibili dopo gli impieghi di cui al
punto precedente, verranno utilizzate secondo il criterio ritenuto più opportuno dalla
Consolidante, non escluso quello proporzionale.
6. 2. In caso di interruzione anticipata della tassazione di gruppo, ai sensi dell’art. 124,
comma 4, del TUIR, ed in deroga all’art. 13, comma 8, del DM, le Perdite residue del
Consolidato saranno attribuite alla Società Consolidante (ALTERNATIVA: verranno attribuite in
maniera proporzionale alle Società che le hanno prodotte.)
6. 3.
In caso di mancato rinnovo dell’opzione, ai sensi all’art. 124, comma 4, del TUIR,
ed in deroga all’art. 13, comma 8, del DM, le Perdite residue del Consolidato saranno
attribuite alla Società Consolidante. (ALTERNATIVA: verranno attribuite in maniera
proporzionale alle Società che le hanno prodotte.)
Il consolidato fiscale e la rappresentazione in bilancio
19
Il contratto di consolidamento:
esempi di pattuizioni contrattuali
Art. 10) RICONOSCIMENTO ECONOMICO - PERDITE, INTERESSI PASSIVI
E ACE
10. 1.
Anche ai fini dell’art. 118, comma 4, del TUIR, l’utilizzo delle Perdite e
delle Perdite pregresse (in vigenza del consolidato), delle Eccedenze di interessi
passivi e dell’ACE genera un Compenso per le società originatrici da
determinarsi come segue.
10. 2.
Con riferimento alle Perdite il Compenso è determinato in funzione
del vantaggio che le Perdite di una Società determinano sul Consolidato;
tale Compenso è stabilito a favore delle Società originatrici delle Perdite per
l’utilizzo delle stesse nell’ambito del Consolidato. Il Compenso è calcolato
applicando l’aliquota IRES vigente per il periodo di imposta in cui la
perdita viene utilizzata. Il Compenso così determinato sarà riconosciuto alla
Società avente diritto da parte della Consolidante, in qualità di gestore del
Consolidato e sulla scorta di apposita comunicazione inviata dalla Consolidante
alle Società interessate. La Consolidante, non debitrice in proprio e sulla scorta di
tale comunicazione, si costituisce contestualmente creditrice della provvista
necessaria, senza opposizione od eccezione alcuna, nei confronti delle Società che
hanno beneficiato delle Perdite e delle Perdite pregresse del Consolidato.
Il consolidato fiscale e la rappresentazione in bilancio
20
Il contratto di consolidamento:
esempi
A
(consolidante)
Perdite ante adesione
consolidato
Risultato 2013
Perdite scomputate
Reddito/perdita
trasferita al consolidato
IRES (27,5%)
Perdite utilizzate nel
consoldiato (beneficio
trasferito ed
effettivamente utilizzato)
Remunerazione
spettante (27,5%)
Perdite residue trasferite
al consolidato
1.000,00
1.000,00
-
B
C
1.000,00 1.000,00 1.000,00
-
-
-
-
D
1.000,00 1.000,00 1.000,00
Consolidato
fiscale
1.000,00
500,00
-
-
500,00
666,67
333,33
183,33
91,67
333,33 -
-
500,00
-
166,67
• Criterio proporzionale nell’utilizzo delle perdite
• Pagamento solo al momento dell’effettivo utilizzo
Il consolidato fiscale e la rappresentazione in bilancio
21
Scritture di consolidamento: le
consolidate
Caso 1: trasferimento di redditi imponibili
La controllata B ha prodotto un reddito imponibile di 1.000
Onere da consolidato fiscale (CE
22.d)
A
Debiti verso controllante
(SP Pass. D.9)
275
275
Trasferimento ritenute, acconti IRES versati autonomamente, crediti
d’imposta trasferiti al consolidato, crediti per imposte pagate all’estero ….
La controllata B ha subito ritenute su interessi attivi per 10, versato acconti IRES per
150
Crediti v/controllante (SP Att.
C.II.4)
A
160
Crediti v/erario per
ritenute subite
10
Crediti v/erario per
acconti IRES
150
Il consolidato fiscale e la rappresentazione in bilancio
22
Scritture di consolidamento: le
consolidate
Caso 2: trasferimento di perdita fiscale (interamente utilizzata nel
consolidato)
La controllata C ha prodotto una perdita fiscale di 1.000. Tale perdita è stata
interamente utilizzata nel consolidato dell’anno, che chiude pertanto con un reddito
imponibile
Crediti v/controllante (SP Att.
C.II.4)
A
Provento da consolidato
fiscale (CE 22.d)
275
275
Caso 3: trasferimento di perdita fiscale (gli accordi di consolidamento
prevedono il pagamento del beneficio a prescindere dall’effettivo beneficio
conseguito nel consolidato)
La controllata C ha prodotto una perdita fiscale di 1.000. Tale perdita è stata
parzialmente utilizzata nel consolidato dell’anno, che chiude pertanto con una perdita
fiscale (es. 500)
Crediti v/controllante (SP Att.
C.II.4)
A
Provento da consolidato
fiscale (CE 22.d)
550
550
Il consolidato fiscale e la rappresentazione in bilancio
23
Scritture di consolidamento: le
consolidate
A
(consolidante)
Perdite ante adesione
consolidato
Risultato 2013
Perdite scomputate
Reddito/perdita
trasferita al consolidato
IRES (27,5%)
Perdite utilizzate nel
consoldiato (beneficio
trasferito ed
effettivamente utilizzato)
Remunerazione
spettante (27,5%)
Perdite residue trasferite
al consolidato
1.000,00
1.000,00
-
B
C
1.000,00 1.000,00 1.000,00
-
-
-
-
D
1.000,00 1.000,00 1.000,00
Consolidato
fiscale
1.000,00
500,00
-
-
500,00
666,67
333,33
183,33
91,67
333,33 -
-
500,00
-
166,67
• Criterio proporzionale nell’utilizzo delle perdite
• Pagamento solo al momento dell’effettivo utilizzo
Il consolidato fiscale e la rappresentazione in bilancio
24
Scritture di consolidamento: le
consolidate
Caso 4: trasferimento di perdita fiscale (parzialmente utilizzata in consolidato
– gli accordi di consolidamento prevedono la ripartizione proporzionale delle
perdite ed il pagamento solo all’effettivo utilizzo)
La controllata C ha prodotto una perdita fiscale di 1.000. Tale perdita è stata
parzialmente utilizzata nel consolidato dell’anno, che chiude pertanto con una perdita (500): gli accordi di consolidamento prevedono la ripartizione proporzionale delle
perdite utilizzate ed il pagamento solo al momento dell’effettivo utilizzo
Crediti v/controllante (SP Att.
C.II.4)
A
Provento da consolidato
fiscale (CE 22.d)
183
183
La controllata D ha prodotto una perdita fiscale di 500. Tale perdita è stata
parzialmente utilizzata nel consolidato dell’anno, che chiude pertanto con una perdita (500): gli accordi di consolidamento prevedono la ripartizione proporzionale delle
perdite utilizzate ed il pagamento solo al momento dell’effettivo utilizzo
Crediti v/controllante (SP Att.
C.II.4)
A
Provento da consolidato
fiscale (CE 22.d)
92
92
Il consolidato fiscale e la rappresentazione in bilancio
25
Scritture di consolidamento: le
consolidate
Caso 4: trasferimento di perdita fiscale (parzialmente utilizzata in consolidato
– gli accordi di consolidamento prevedono la ripartizione proporzionale delle
perdite ed il pagamento solo all’effettivo utilizzo)
E la perdita prodotta nell’esercizio e non utilizzata nel consolidato?
• Potrà essere usata solo dalla consolidante nel consolidato.
• Rilevo le imposte anticipate?
• Ho la ragionevole certezza che il consolidato in futuro utilizzi le perdite fiscali
che ho trasferito e che non sono state compensate nell’anno?
• Sulla base degli accordi di consolidamento e a seguito di pianificazione fiscale
futura, la consolidante ritiene che tali perdite verranno utilizzate  ne da
comunicazione alle consolidate
Crediti per imposte anticipate
(SP Att. C.II.4-ter)
A
Imposte anticipate (CE 22.b)
92
(333 *
27,5%)
92
E quando quelle perdite saranno effettivamente utilizzate in consolidato?
Crediti v/controllante (SP Att.
C.II.4)
A
Crediti per imposte anti. (SP
Att. C.II.4-ter)
92
Il consolidato e la trasparenza fiscale e la
rappresentazione in bilancio
92
26
Scritture di consolidamento: la
consolidante
La consolidante rileva a conto economico
solo l’imposta corrispondente al suo
reddito/perdita prodotto
 I rapporti con le società consolidate sono
rilevate solo a SP con contropartita il
«debito/credito v/Erario per consolidato»
 Il «debito/credito v/Erario per
consolidato» dovrà corrispondere alla
liquidazione dell’IRES consolidata

Il consolidato fiscale e la rappresentazione in bilancio
27
Scritture di consolidamento: la
consolidante
Caso 1: trasferimento di redditi imponibili
La controllante A ha prodotto un reddito imponibile di 1.000
IRES corrente (CE 22.a)
A
Erario c/IRES conso. (SP
Pass. D.12)
275
275
Caso 2: trasferimento di perdita fiscale (interamente utilizzata nel
consolidato)
La controllante A ha prodotto una perdita fiscale di 500. Tale perdita è stata
interamente utilizzata in consolidato, che chiude pertanto con un reddito imponibile
Erario c/IRES cons. (SP Att. C II 4bis)
A
Provento da consolidato
fiscale (CE 22.d)
137,5
137,5
Il consolidato fiscale e la rappresentazione in bilancio
28
Scritture di consolidamento: la
consolidante
Caso 3: trasferimento di perdita fiscale (parzialmente utilizzata in consolidato
– gli accordi di consolidamento prevedono la ripartizione proporzionale delle
perdite ed il pagamento solo all’effettivo utilizzo)
La controllante A ha prodotto una perdita fiscale di 1.000. Tale perdita è stata
parzialmente utilizzata nel consolidato dell’anno, che chiude pertanto con una perdita (500): gli accordi di consolidamento prevedono la ripartizione proporzionale delle
perdite utilizzate ed il pagamento solo al momento dell’effettivo utilizzo
Erario c/IRES cons. (SP Att.
C.II.4-bis)
A
Provento da consolidato
fiscale (CE 22.d)
183
183
92
(333 *
27,5%)
92
E la perdita prodotta nell’esercizio e non utilizzata nel consolidato?
• Rilevo le imposte anticipate?
Crediti per imposte anticipate (SP
Att. C.II.4-ter)
A
Imposte anticipate (CE
22.b)
Il consolidato fiscale e la rappresentazione in bilancio
29
Scritture di consolidamento: la
consolidante
Caso 1: trasferimento di redditi imponibili
La controllata B ha prodotto un reddito imponibile di 1.000
Credito verso controllata B (SP Att.
C.II.b)
A
Erario c/IRES cons. (SP
Pass. D.12)
275
275
Non si può escludere che il contratto di consolidato preveda che, nel caso in cui il
risultato consolidato evidenzi una perdita, l’importo che la controllata debba
corrispondere sia nei limiti delle perdite compensate.
Trasferimento ritenute, acconti IRES versati autonomamente, crediti
d’imposta trasferiti al consolidato, crediti per imposte pagate all’estero ….
La controllata B ha subito ritenute su interessi attivi per 10, versato acconti IRES per
150
Crediti v/Erario per ritenute subite
(SP Att. C.II.4-bis)
A
Debito verso controllata
B per consolidato fiscale
(SP Pass. D.9)
160
160
Il consolidato fiscale e la rappresentazione in bilancio
30
Scritture di consolidamento: la
consolidante
Caso 2: trasferimento di perdita fiscale (interamente utilizzata nel
consolidato)
La controllata C ha prodotto una perdita fiscale di 1.000. Tale perdita è stata
interamente utilizzata nel consolidato dell’anno, che chiude pertanto con un reddito
imponibile
Erario c/IRES cons. (SP Att. C.II.4bis)
A
Debiti v/consolidata C
per consolidato fiscale
(SP D.9)
275
275
Il consolidato fiscale e la rappresentazione in bilancio
31
Scritture di consolidamento: la
consolidante
Caso 3: trasferimento di perdita fiscale (parzialmente utilizzata in consolidato
– gli accordi di consolidamento prevedono la ripartizione proporzionale delle
perdite ed il pagamento solo all’effettivo utilizzo)
La controllata C ha prodotto una perdita fiscale di 1.000. Tale perdita è stata
parzialmente utilizzata nel consolidato dell’anno, che chiude pertanto con una perdita (500): gli accordi di consolidamento prevedono la ripartizione proporzionale delle
perdite utilizzate ed il pagamento solo al momento dell’effettivo utilizzo
Crediti v/Erario per consolidato
fiscale (SP Att. C.II.4-bis)
A
Debito v/controllata C
per consolidato fiscale
(SP D.9)
183
183
La controllata D ha prodotto una perdita fiscale di 500. Tale perdita è stata
parzialmente utilizzata nel consolidato dell’anno, che chiude pertanto con una perdita (500): gli accordi di consolidamento prevedono la ripartizione proporzionale delle
perdite utilizzate ed il pagamento solo al momento dell’effettivo utilizzo
Crediti v/Erario per consolidato
fiscale (SP Att. C.II.4-bis)
A
Debito v/controllata C
per consolidato fiscale
(SP D.9)
92
92
Il consolidato fiscale e la rappresentazione in bilancio
32
Esercitazione 1
A
Reddito 2013: 1.000
Ritenute subite: 15
80%
100%
B
D
Reddito 2013: 2.000
Ritenute subite: 25
Perdita 2013: -500
Ritenute subite: 0
A
(consolidante)
Reddito/perdita
trasferita al consolidato
IRES (27,5%)
Ritenute subite
Saldo IRES a debito
B
Consolidato
fiscale
D
1.000,00
2.000,00
15,00
25,00
-
500,00
-
2.500,00
687,50
40,00
647,50
Il consolidato fiscale e la rappresentazione in bilancio
33
Esercitazione 1
Controllata B
Credito v/controllante per
consolidato fiscale
A
Crediti v/Erario per
ritenute subite
25
25
550
550
0
0
137,5
137,5
Trasferimento ritenute subite alla controllante
Onere da consolidato fiscale
A
Debito v/controllante per
consolidato fiscale
Rilevazione onere su trasferimento di reddito imponibile
Controllata D
Credito v/controllante per
consolidato fiscale
A
Crediti v/Erario per
ritenute subite
Trasferimento ritenute subite alla controllante
Credito v/controllante per
consolidato fiscale
A
Provento da consolidato
fiscale
Rilevazione provento su trasferimento della perdita fiscale di periodo
Il consolidato fiscale e la rappresentazione in bilancio
34
Esercitazione 1
Controllante
Credito v/Erario per ritenute subite
A
Debito v/B per cons.
25
25
275
275
550
550
137,5
137,5
Trasferimento ritenute subite dalla controllata B
Imposte correnti IRES
A
Erario c/IRES cons.
Rilevazione IRES sul reddito prodotto nell’esercizio
Credito v/B per consolidato
A
Erario c/IRES cons.
Rilevazione credito v/B per trasferimento reddito al consolidato
Erario c/IRES cons.
A
Debito v/D per cons.
Rilevazione debito v/D per trasferimento perdita al consolidato
Erario c/IRES consolidato: - 687,5 (-275-550+137,5)
Erario c/ritenute subite: 40 (15+25)
 Saldo IRES consolidato: 647,5 (OK)
Crediti/debiti intercompany da consolidato: OK
Il consolidato fiscale e la rappresentazione in bilancio
35
Esercitazione 2
A
Reddito 2013: 1.000
80%
100%
B
Perdita 2013: -1.000
Perdita 2013: -1.000
A
(consolidante)
Reddito/perdita
trasferita al consolidato
IRES (27,5%)
Perdite utilizzate nel
consoldiato (criterio
proporzionale)
Remunerazione
spettante (27,5%)
Perdite residue trasferite
al consolidato
Imposte anticipate
corrispondenti
C
1.000,00
B
-
-
1.000,00
Consolidato
fiscale
C
-
1.000,00
500,00
500,00
137,50
137,50
500,00 -
500,00
137,50
137,50
-
1.000,00
-
Il consolidato fiscale e la rappresentazione in bilancio
36
Esercitazione 2
Controllata B
Credito v/controllante per
consolidato fiscale
A
Provento da consolidato
fiscale
137,5
137,5
Rilevazione provento su perdita trasferita al consolidato ed effettivamente utilizzata
Credito per imposte anticipate
A
Imposte anticipate
137,5
137,5
Rilevazione imposte anticipate su perdite dell’esercizio non utilizzate nel consolidato
(ATTENZIONE: SULLA BASE DELLA COMUNICAZIONE RICEVUTA DA A)
Controllata C
Credito v/controllante per
consolidato fiscale
A
Provento da consolidato
fiscale
137,5
137,5
Rilevazione provento su perdita trasferita al consolidato ed effettivamente utilizzata
Credito per imposte anticipate
A
Imposte anticipate
137,5
137,5
Rilevazione imposte anticipate su perdite dell’esercizio non utilizzate nel consolidato
(ATTENZIONE: SULLA BASE DELLA COMUNICAZIONE RICEVUTA DA A)
Il consolidato fiscale e la rappresentazione in bilancio
37
Esercitazione 2
Controllante
IRES d’esercizio
A
Erario c/IRES cons.
275
275
137,5
137,5
137,5
137,5
Rilevazione IRES sul reddito prodotto nell’esercizio
Erario c/IRES cons.
A
Debiti v/controllata B per
consolidato fiscale
Rilevazione debito v/B per trasferimento perdita al consolidato
Erario c/IRES cons.
A
Debiti v/controllata C per
consolidato fiscale
Rilevazione debito v/C per trasferimento perdita al consolidato
Erario c/IRES consolidato: 0 (-275+137,5+137,5)  OK
Crediti/debiti intercompany da consolidato: OK
Il consolidato fiscale e la rappresentazione in bilancio
38
Le informazioni da inserire negli
atti di bilancio



Informazioni aggiuntive rispetto a quelle
previste dal Principio n. 25
Non espressamente previste nel 2427 e 2428
c.c., ma richieste per il principio della
rappresentazione veritiera e corretta (2423,
co. 3)
Relazione sulla gestione
◦ Indicare l’adesione al regime (motivazioni,
opportunità ed eventuali rischi connessi)
◦ Specificare nei rapporti con parti correlate e con la
società che esercita direzione e coordinamento i
rapporti derivanti dall’adesione al consolidato fiscale
Il consolidato fiscale e la rappresentazione in bilancio
39
Le informazioni da inserire negli
atti di bilancio

Nota Integrativa
◦ Condizioni e termini rilevanti del contratto di
consolidamento
◦ Parti coinvolte e eventuali variazioni (la consolidante
deve indicare tutte le società coinvolte)
◦ Periodo di vigenza
◦ Effetti sul bilancio (economici e patrimoniali)
◦ Eventuali impegni, rischi e garanzie derivanti
dall’adesione
◦ Nel prospetto di riconciliazione dell’onere fiscale, indicare
separatamente gli effetti derivanti dall’adesione al
consolidato (es. interessi passivi dedotti in consolidato)
◦ Nella sezione dedicata alle imposte anticipate, segnalare
che il recupero si presume sulla base dei risultati futuri
attesi del consolidato.
Il consolidato fiscale e la rappresentazione in bilancio
40

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