Dosyayı İndirmek için tıklayınız

Report
ALİ HAYDAR YILDIRIM – YMM
SORUMLU ORTAK BAŞ DENETÇİ
HİTAŞ YMM LTD.ŞTİ.
1
Açılış kayıtlarının yapılması
 Dönem içi kayıtların yapılması
 Ara Mizanlar
 Genel geçici mizan
 Dönem sonu işlemler, Envanter
 Genel Kesin Mizan
 Mali tabloların düzenlenmesi
 Kapanış kayıtlarının yapılması

2

Değerleme yapılması gerektiğinden

Çalınma, suistimal vb. olması

Nitelik değişikliğinden
3

TÜRK TİCARET KANUNU AÇISINDAN
( 6335 SAYILI KANUNUN 9. MADDESİYLE
DEĞİŞEN TTK MD.88 UYARINCA KAMU
GÖZETİMİ, MUHASEBE VE DENETİM
STANDARTLARI KURUMU YETKİLİDİR.)

VERGİ USUL KANUNU AÇISINDAN
4


Değerleme, vergi matrahlarının hesaplanmasıyla
ilgili iktisadi kıymetlerin
ve
Vergi hukukunda, ticaret hukukundaki prensibin
aksine değerleme
ölçüleri belirlenmiştir.
5


Değerleme Ölçüleri;
*Maliyet bedeli

* Mukayyet değer
* İtibari değer

* Emsal bedeli ve ücreti

6
7






Kasa hesabı daima borç bakiyesi vermelidir. Alacak
bakiyesi vermesi VUK 30/4 uyarınca re’sen takdir
sebebidir.
Kasa sayımı sonucunda fark tespit edilir ise kasa fiili
envanter seviyesine getirilir.
Kasa sayımı sonucu fazlalık varsa, matraha ilave edilir.
)
Kasa sayımı sonucu noksanlık varsa gider olarak kabul
edilmez
Nakit ödeme sınırı 8.000 TL dikkate alınmalı ve sınırın
altında kalmak için işlemleri bölme girişimde bulunmamalı
Son olarak kasa hesabının
8


Banka hesabının envanteri banka ile mutabakatla sağlanır…Ekstre ile
mevcut kayıtların mukayese edilmesi gerekir…
Bankadaki mevcut mukayyet değerle, döviz ise “döviz alış kuru” ile
değerlenir.
9
10



Çeklerde fiili envanter yapılarak önce kayıtlar ile
uyumu sağlanır…
Vade içeren çekler ilgili borç veya alacak hesabına
dahil edilmelidir.
Vadeli çekler reeskont işlemine tabi tutulabilir.
Ancak reeskont gelir veya gideri mali kazancın
tespitinde dikkate alınamaz.
11



Diğer hazır değerler içinde nakit para, çek ve
bankadaki para dışındaki hazır değerlerdir.
Bunlar içinde;
Tahsil edilmemiş kredi kartı slipleri
Tahsil edilmemiş menkul kıymet kuponları
Diğer hazır kıymet kalemleri mukayyet bedelle
değerlenir.
12





Vergi kanunlarında menkul kıymet tanımı bulunmamaktadır.
Ser Piy. 3. Maddesinde menkul kıymet şöyle tanımlanmıştır.
Menkul kıymetler: Para, çek, poliçe ve bono hariç olmak
üzere;
1) Paylar, pay benzeri diğer kıymetler ile söz konusu paylara
ilişkin depo sertifikalarını,
2) Borçlanma araçları veya menkul kıymetleştirilmiş varlık ve
gelirlere dayalı borçlanma araçları ile söz konusu kıymetlere
ilişkin depo sertifikalarını ifade eder.
Bilançoda menkul kıymetlerin tanımlanması aşağıdaki gibidir.
Dönen Varlıklar
Duran Varlıklar
110 - Hisse Senetleri
240 - Bağlı Menkul Kıymetler
111 - Özel Kesim Tahvil Senet ve Bonoları
242 – İştirakler
112 - Kamu Kesimi Tah.ve Bonoları
245 - Bağlı Ortaklıklar
118 -Diğer Menkul Kıymetler
248 - Diğer Mali Duran Varlıklar
13






VUK 279’da Menkul kıymetin türüne göre farklı
değerleme ölçüleri belirlenmiştir.
A – Alış Bedeli İle Değerlenecek Men.Kıymetler
- Hisse senetleri,
- Fon portföyünün en az %51’i Türkiye’de kurulmuş
bulunan şirketlerin hisse senetlerinden oluşan yatırım
fonu katılma belgeleri,
- Borsa rayici bulunmayan getirisi ihraç edenin kar ve
zararına bağlı olarak doğan ve değerleme günü itibariyle
hesaplanması mümkün olmayan menkul kıymetler (K/Z
ortaklığı belgeleri, Gelir ortaklığı Senetleri, Geçici
İlmühaberler)
alış bedeli ile değerlenir.
14





B – Borsa Rayici İle Değerlenecek Men.Kıy.
VUK 279’a göre alış bedeli ile değerlenecek menkul
kıymetler dışında tüm menkul kıymetler borsa
rayici ile değerlenecektir.
Borsa rayici VUK 263’e göre; değerlemeden önceki
son muamele gününde borsadaki işlemlerin
ortalama değeridir.
Bu menkul kıymetlere kamu – özel kesim tahvil ve
bonoları örnek olarak verilebilir.
Borsa rayici ile değerlenecek menkul kıymetlere
dönem sonu itibariyle ortaya çıkacak değerleme
farkları ilgili yıl faiz gelirleri ile ilişkilendirilmelidir.
15



C – Kıst Getiri Ölçüsüne Göre Değerlenecek
Men.Kıymetler
Borsa rayicine göre değerlenmesi gereken menkul
kıymetlerin borsa rayicinin olmaması veya borsa
rayicinin muvazaalı oluştuğu anlaşılırsa, değerlemeye
esas bedel; menkul kıymetin alış bedeline vadesinde
elde edilecek gelirin (kur farkları dahil) iktisap
tarihinden değerleme gününe kadar geçen süreye
isabet eden kısmının eklenmesiyle bulunur.
*Alış bedeli ile değerlemeyen yatırım fonu katılma
belgeleri, borsa rayici olmayan özel sektör tahvilleri
örnek olarak sayılabilir…
16





D – EUROBONDLARIN DEĞERLEMESİ
T.C. Hazine Müsteşarlığı tarafından kaynak temini
için yurt dışında ihraç edilen sabit faizli uzun vadeli
borçlanma senedi olarak tanımlanabilir.
Genellikle Euro ve Dolar cinsinden ihraç edilen bu
menkul kıymetler VUK 279’a göre değerlenecektir.
Yurtdışı borsalarda oluşan borsa rayiçleri VUK 263
kapsamında değerlendirilmemektedir.
Kuponlu tahvillerin değerlemesinde (borsa rayici
olmayan) anapara ve içinde bulunulan kupon
dönemine ilişkin faiz için ayrı ayrı yapılmalıdır.
17
İşletme portföyünde 60.000 TL tutarında %12 faiz ödemeli
özel kesim tahvili bulunmaktadır. Son faiz 01.10.2012
tarihinde alınmıştır. Ayrıca dövize endeksli 9.000 TL tutarlı
(5.600 $ karşılığı) özel kesim tahvili bulunmaktadır. Tahvil 20
Mart 2013 tarihinde % 6 faiz ödemelidir. Dönem sonu $ kuru
1,8 TL alınmıştır.
 TL Tahvil Faizi : 2012 yılında geçen gün sayısı 270 dir.
-[60.000*0,12x(3/4)=] 5.400 TL
 Dövize Endeksli Tahvil:
-Tahvil dön. Sonu değeri: (5.600*1,8=) 10.080
- Tahvil değer artışı : (10.080-9.000=) 1.080
- $ endeksli tahvil faizi: 2012 yılında geçen gün sayısı (21
mart- 31.12.2012=) 286 gün
- [5.600$*0,06 *(286/366)=]262$ *1,8 = 471,6

18
31.12.2012
111 - Özel Kesim Tahvil Senet Bonoları
1.551,60
642 - Faiz Gelirleri
471,60
646 - Kambiyo Karları
1.080,00
$ endeksli tahvil dönem sonu değerlemesi
31.12.2012
111 - Özel Kesim Tahvil Senet Bonoları
642 - Faiz Gelirleri
5.400,00
5.400,00
Yıllık Faiz ödemeli Tahvil dönem sonu değ.
19
VUK 281’nci maddesine göre alacaklar mukayyet değer ile
değerlenmektedir. Ticari Alacaklar aşağıdaki alacak
kalemlerinden oluşur;
- Alıcılar
- Alacak Senetleri
- Verilen Depozito ve Teminatlar
- Verilen Avanslar
- Şüpheli Ticari Alacaklar

20


-
-
-
ALICILAR :
Ticari işlemler sonucunda, senede bağlı olmayan, poliçe bono ile
temsil edilmeyen alacaklar bu grupta değerlenir.
Dönem sonu fiili envanterin çıkartılması ilgili borçlularla yapılacak
mutabakatla sağlanır.
a- TL Alacakların Değerlemesi ,mukayyet değer ile değerlenir. Bu
grup içinde ilişkili kişiler ile olan işlemler ayrıca değerlendirilmeli,
arada hiçbir ilişki olmayan işletmeler ile farklı uygulamalara gidilip
gidilmediği (vade farkı hesaplanmaması gibi)hususları göz önüne
alınmalıdır.
b- Dövizli Alacakların Değerlemesi , VUK 280 uyarınca, dövizli
alacakların mukayyet değerine değerleme günü itibariyle MB’ca
yayımlanan döviz alış kuru ile değerlenmesiyle ulaşılır.
Alacakla ilgili lehe hesaplanan kur farkları 646 Kambiyo Karlarına
Alacakla ilgili aleyhe hesaplanan kur farkları 656 Kambiyo Zararlarına
kayıt yapılır…..
21



İhracat İşlemlerinden Doğan Alacakların Değerlemesi :
Hazine Müsteşarlığı Banka Kambiyo Genel Md’nün 23.7.2009
tarih 2009/1 sayılı genelgesi uyarınca; İhracat bedeli dövizler
ilgililerce serbestçe tasarruf edilebilir.
34 seri numaralı SM,SMMM ve YMM kanunu genel tebliğinde yer
alan açıklamaya göre; hizmet ihracı, bavul ticareti ve ihrac kaydıyla
satışlarda satışın bavul ticareti kapsamında ihracat yapanlara
yapılması dışındaki işlemlerden doğan iadeler nedeniyle
düzenlenecek tasdik raporlarına döviz alım belgelerinin eklenmesi
zorunluluğu bulunmamaktadır. Dolayısıyla yeminli mali müşavirler
bu konuda düzenlenecek tasdik raporlarına söz konusu döviz alım
belgelerini eklemeyecekler, ancak herhangi bir şekil şartına bağlı
olmaksızın bu belgelerin gerçeği yansıttığına ilişkin tespitlerini
raporlarında açıkça belirteceklerdir.
22





ALACAK SENETLERİ:
İşletmenin ticari faaliyeti ile ilgili
edindiği senetler bu hesapta izlenir. Senetlerin envanteri
yapılırken, tahsile verilen senetler için Banka ile mutabakat
yapılmalıdır.
VUK 281 uyarınca mukayyet değeri ile değerlenir. Vadesi
gelmemiş senede bağlı olan alacaklar değerleme gününün
kıymetine getirebilir. (Reeskont edilebilir.) Banka, Banker ve
sigorta şirketleri için ise reeskont zorunludur.
Reeskont şartları ;
Alacak senede bağlı olmalıdır. – Senedin vadesi değerleme günü
itibariyle gelmemiş olmalıdır.- Senet kazancın elde edilmesine
yönelik olmalıdır.
Faiz oranı belirlenmeyen senetler için TCMB’nin Kısa vadeli Avans
işlemlerinde Uygulanacak Faiz Oranı olan 31.12.2012 için %13,75
faiz oranı uygulanacaktır.
23







Reeskontta Özel Durumlar :
Alacak senetlerini reeskont eden işletmeler Borç senetlerini
prekont yapmak zorundadır. Kısmi reeskont işlemi yapılamaz.
Teminata veya tahsile verilen senetlere reeskont yapılabilir
Hatır senetleri için reeskont yapılamaz.
Cari dönemde ayrılan reeskont takip eden dönemde kapatılmalı.
Vadeli çekler reeskonta tabi tutulabilir. Ancak Kurum kazancı
açısından Kanunen Kabul Edilmeyen Giderdir. (41 nolu VUK
sirküleri) SPK’ya tabi şirketler ise vadeli çeklerini reeskonta tabi
tutmak zorundadır. (SeriXI,No:1)
VUK 280/3 uyarınca yabancı para cinsinden olan senetli alacaklar
reeskonta tabi tutulabilir. Reeskont oranı olarak senette yer alan
oran kullanılır. Senette oran yok ise LIBOR (Londra Bankalar arası
Faiz Oranı) dikkate alınmalıdır.
24






Reeskontta Özel Durumlar :
Ön ödemeli satışlar ile ilgili olarak alınan senetler için reeskont
hesaplanmamalıdır. (1993/1 sayılı VUK İç Genelgesi)
Alınan Senet KDV dahil tutarı kapsıyor ise senette yer alan KDV
tutarı ayrıştırılmalı KDV tutarı için reeskont hesaplanmamalıdır.
Şüpheli hale gelen alacaklar VUK 323’e göre değerlendirileceği için
ayrıca reeskonta tabi tutulamaz.
Yıllara sari İnşaat ve Onarma işleriyle Nedeniyle Alınan Alacak
senetleri gelir olarak yazılmadığı için reeskonta tabi tutulamaz…
Müflisten olan alacaklar için, gayrimenkul rehni ile teminata
bağlanmamışlar ise, iflasın açılmasından sonra vadesi gelmiş
alacak olması sebebi ile reeskonta tabi tutulması mümkün
olmayacaktır.
25








Reeskont hesaplanması :
VUK 238 numaralı tebliğe göre reeskont hesabı iç iskonto formülü
kullanılarak hesaplanmalıdır.
İç İskonto Formülü : F=A-[A*360/360+(m*t)
F= reeskont tutarı t= Vade (değerleme günü itibariyle kalan gün )
A=Senedin Nominal Değeri m= Faiz oranı
31.12 2012 tarihinde işletmeye 90 gün vadeli ve yıllık %12 faizli
olarak verilen 10.000. lira nominal değerli bir senet için reeskont
işlemleri aşağıdaki şekilde yapılacaktır..
F=10.000 –[10.000*360/360 +(90*0,12)]
F= 10.000 – 9.708
F= 291 TL
31.12.2012
657 -Reeskont Faiz Gideri
291,00
122 - Alacak Snt.Rees.
291,00
Dönem Sonu Reeskont Hesabı
01.01.2013
122 - Alacak Snt.Rees.
647 - Reeskont Faiz Geliri
291,00
291,00
Önceki Yıl ayrılan reeskont iptali
26




VERİLEN DEPOZİTO VE TEMİNATLAR: İşletmenin üçüncü
kişilere karşı bir mal teslimi, hizmet ifası veya başka bir taahhüt
altına girmesi nedeniyle söz konusu işlemin gerçekleşmesini temin
amacıyla iş bitiminde veya belli bir süre sonunda geri alınmak
üzere taraflardan biri tarafından verilen iktisadi kıymettir.Depozito
ve teminat alacağından bahsetmek için fiilen bir iktisadi değerin
karşı tarafa verilmiş olması gerekir.
Banka teminat mektubu verilmesi durumunda alacak hesabında
değil Nazım Hesaplarda izlenmelidir.
Verilen Depozito ve teminatlar diğer alacaklar gibi mukayyet
değerleri ile değerlenir.
Bazı aktif kıymetlerin satılan malların kabı olarak depozito karşılığı
alıcı işletmelere vermektedir. Bu alacakların da değerlemesi
mukayyet değerleri üzerinden yapılır. Depozitolu iktisadi
değerlerde dönem sonunda kırılmadan kaynaklı noksanlık söz
konusu ise Takdir Komisyonu kararı ile tespit yaptırıp gider olarak
dikkate almak aksi durumda KKEG olarak düşünmek gerekir.
27






VERİLEN AVANSLAR: Avanslar mal teslimi hizmet ifasından
önce alınan ve verilen bir bedeldir.
Avanslar gelir tablosu hesaplarına kaydedilmeyip, bilanço
hesaplarında izlenir. Dönem kar zararı ile ilişkilendirilmez
Avansların dönem sonu değerlemesi; Avanslar açısından en önemli
sorun avansların gerçek bir borç veya alacak mı? olduğunun net
olarak belirlenememesidir.
Yabancı para cinsinden verilen avanslar için değerleme???
Yargı kararları ve MB uygulaması netliğe kavuşmamıştır. SPK
uygulamasında ise, avansın karşılığının mal ve hizmet olması
durumunda değerlenmemesi, mal ve hizmet karşılığı olmaksızın
cari hesap şeklinde olması halinde ise borç alacak olarak
değerlendirilmesi ve değerleme yapılması gerekmektedir.
İşletmeler tereddüde düştüğü avansları için özelge talep etmesi
cezalı tarhiyat ile karşılaşmamalarını sağlıyacaktır
28






ŞÜPHELİ ALACAK:
VUK 323’de sayılan şartları taşıyan
alacaklar için karşılık ayrılabilir.
a) Şüpheli Alacak Ayırma Koşulları:
Bilanço usulüne göre defter tutulmalıdır.
Alacak Ticari veya Zirai Kazancın Elde edilmesiyle ilgili olmalı Yani
daha önce hasılat hesapları ile ilişkilenmiş olmalıdır.
Alacağın tahsilinin şüpheli hale gelmesi gerekir. Bunun için ise
alacak dava veya icra aşamasında olmalıdır. (Sadece zarar yazmaya
yönelik ciddiyetsiz takipler yeterli olmayacaktır.) İcra takibine
değmeyecek alacaklar ise yazı ile en az iki defa istenmiş olmasına
karşılık tahsil edilememiş olmalıdır.
Alacak değerleme günü itibariyle teminatsız olmalıdır.
Alacak tahakkuk etmiş olmalıdır. Şarta bağlı alacaklar vb alacaklar
şartları taşısalar dahi şüpheli alacak sayılmazlar
29



b) Şüpheli Alacak Ayırma Dönemi: Alacağın şüpheli hale
geldiği dönemde karşılık ayrılması esastır. MB’ı alacağın şüpheli
hale geldiği dönemden sonra karşılık ayrılmasına izin
vermemektedir. Son dönemlerdeki yargı kararlarında sonraki
dönemlerde de şüpheli alacak karşılığı ayrılması durumunda
mükellef lehine kararlar çıkmış olmasına karşın istikrarlı hale
gelmemiştir. (Dn 4.Daire 12.12.1994 E:1994/2943,
K:1994/5901)
VUK’nun 323’ncü maddesinde alacağın şüpheli hale geleceği
dönemde karşılık ayırmasını zorunlu kılan bir hüküm
bulunmaması yargı kararlarında etkili olmaktadır.
Şüphelilik halinin varlığı değerleme günü itibariyle (31.12….)
mevcut durum ve şartlara göre belirlenmelidir.
30
c) Şüpheli Alacak Özellikli Durumlar:





Teminatlı Alacaklar : Teminatlı alacaklar için karşılık ayrılmaz. Dönem
içinde şüpheli alacak için dönem sonuna kadar haciz yapılırsa karşılık
ayrılamaz. Takip eden dönemde haciz yapılır ise, önceki dönemde
ayrılan karşılık düzeltilmez*(*Yaklaşım yayınları Değerleme ve Dönem
sonu İşlemler)
Kamudan Olan Alacaklar : Prensip olarak kamudan olan alacak
şüpheli alacak olarak değerlendirilmemektedir. Yargının iki yönde de
kararları mevcuttur.
Aciz vesikasına bağlanan Alacaklar : şüpheli alacak olarak
değerlendirilir. Ancak “değersiz alacak” sayılmaz.
KDV Alacaklarında Durum: 334 sayılı VUK genel tebliği ile İlgili
dönem KDV beyannamesinde beyan edilen Katma Değer Vergisi için
“şüpheli alacak” karşılığı ayrılabilecektir.
Grup İçi Şirketlerde Durum : Şüpheli alacağa ilişkin şartların
mevcudiyeti halinde karşılık ayrılabilecektir. (Muvazaalı işlemlere
dikkat!!!!)
31





Yurt dışından Olan Alacaklar : Yurt dışında dava açıldığının dış
temsilciliklere onaylattırılması karşılığında şüpheli alacak kaydı
olabilir.
Borçlu İflas etmiş ise : Karşılık ayrılabilir. İflas erteleme halinde de
“şüpheli alacak” karşılığı ayrılabilecektir. (Bu yönde MB’nın özelgeleri
mevcuttur.)
Hatır senetlerine bağlı Alacaklar : Şüpheli alacak olarak
değerlendirilemez.
Verilen Avanslarda Durum: Bu alacaklar daha önce hasılat hesaplarına
dahil edilmemiş olduğundan söz konusu avanslar için “şüpheli
alacak” karşılığı ayrılamaz. Antalya VDB’nın 23.02.2008 tarih ve
VUK.ÖZ.08.06 sayılı özelgesi ile avanslar için ticari kazancın elde
edilmesi ile ilgili olması şartıyla şüpheli alacak olarak
değerlendirilebileceğini kabul etmiştir…..
Şüpheli alacakların tahsili : Şüpheli alacağa ilişkin tahsilat, tahsil
edildiği dönemin kazancına dahil edilmelidir.
32
Değersiz Alacak:
VUK 322 uyarınca; yargı kararına veya kanaat verici bir
vesikaya göre tahsiline imkan olmayan alacaklar değersiz alacaklardır.
a) Değersiz Alacak Sayma Koşulları:




Alacak Ticari veya Zirai Kazancın Elde edilmesiyle ilgili olmalı Yani daha önce
hasılat hesapları ile ilişkilenmiş olmalıdır.
Alacak bilanço veya işletme hesabı esasına göre defter tutan ticari veya zirai
kazanç elde eden işletmelere ait olmalıdır.
Alacağın tahsili, kazai bir hükme veya kanaat verici bir vesikaya göre
imkansız hale gelmelidir. Bu belgelerin tanımı tam olarak yapılmamıştır.
Aşağıdaki belgeler kanaat verici vesika sayılmaktadır.
Konkordato anlaşması, alacaktan vazgeçildiğini gösteren mahkeme tutanağı,
Malvarlığı bulunmayan borçlunun öldüğünü ve mirasçının mirası reddettiğini
gösteren belgeler, Borçlunun adresinin saptanamaması nedeniyle icra
takibinin kaldırıldığını gösteren yazı,Borçlunun gaiplik kararı ve malvarlığı
bulunmadığına ilişkin yazı, Borçlunun ülkeyi dönmemek üzere terk etmesine
yönelik vesikalar, tahsilin imkansız hale geldiğini göstermesi esastır…
33
b) Değersiz Alacak Özel Durumlar:






Tüm hukuk yollarının tüketilmiş olması gerekir.
Alacağın değersiz hale geldiği yılda gider olarak kayıtlara alınması
gerekir.
KDV de değersiz alacak olarak değerlendirilebilecektir.
Aciz vesikası kanaat verici bir vesika olarak sayılmamaktadır.
Borçlunun iflası tek başına değersiz alacak yazmak için yeterli
değildir…
Borçlunun ülkeyi terk etmesine yönelik vesikalar, tahsilin
imkansız hale geldiğini göstermesi esastır…
34
Vazgeçilen Alacak:





VUK 324’e göre; “Konkordato veya sulh yoluyla alınmasından vazgeçilen
alacaklar, borçlunun defterlerinde özel bir karşılık hesabına alınır. Bu hesabın
muhteviyatı alacaktan vazgeçildiği yılın sonundan başlayarak üç yıl içinde
zararla itfa edilmediği takdirde kar hesabına naklolunur.”
Vazgeçilen alacağı değersiz alacaktan ayıran en önemli husus sulh yoluyla
alacaktan vazgeçmedir.
Vazgeçilen alacak, borçlunun defterinde açılan özel bir karşılık hesabına
alınır. Bu hesaba alınan alacak üç yıl içinde zararla kapatılamadığı takdirde
dördüncü yıl kâra aktarılır. Normal bekleme süresi üç yıl olmakla beraber
daha önce işin bırakılması, ölüm ve kurumlarda tasfiye halinde kâra aktarılır.
Geçmiş yıl zararları kaynağı ne olursa olsun, bekleme süresi içinde vazgeçilen
alacaktan mahsup edilemez.
Konkordato yoluyla vazgeçilen alacaklar : alacaklılar vazgeçtikleri alacak
miktarı kadar gider yazabileceklerdir.
Sulh yoluyla vazgeçilen alacaklar : Sulh anlaşması notere tasdik ettirilmeli
veya noter huzurunda yapılmalı (VUK 284 nolu tebliğ)
35
Diğer Alacaklar :
İşletme ticari faaliyetiyle ilgili olan ancak
ticari faaliyet sonucu doğmayan alacaklardır.
-Ortaklardan , -İştiraklerden, -Bağlı Ortaklıklardan, Personelden
ve Diğer Çeşitli Alacaklar olarak ayrım yapılabilir.
Bu grupta yer alan alacaklar açısından en önemli husus bu
alacakların “Transfer Fiyatlandırması Yoluyla Örtülü Kazanç
Dağıtımı” açısından değerlendirilmesi gerekir.
Dönem sonu söz konusu alacaklar işletme değerlerinin kullanımı
açısından değerlendirilmesi ve dönem sonunda bu alacaklar
için faiz hesaplanması veya kullanılan kredi faizlerinin bir
kısmının gider olarak değerlendirilmemesi yönüyle işlem
yapılması vergi matrahının doğru tespit edilmesi açısından
önemlidir.

36


İşletmenin satmak, üretimde kullanmak veya tüketmek
amacıyla edindiği ilk madde ve malzeme, yarı mamul, mamul
veya ticari mal, yan ürün, artık ve hurda gibi bir yıldan daha az
sürede kullanılacak olan ve bir yıl içerisinde nakde
çevrilebileceği düşünülen varlıklardan oluşur.
İşletme kaydi envanterini kayıtlar üzerinden tespit eder. Dönem
sonunda işletme stoklarının fiili envanteri çıkartılır ve kaydi
envanter ile karşılaştırılır. Farklılık bulunması halinde kaydi
envanter, fiili envanter seviyesine getirilir. Noksanlık var ise
197 numaralı fark hesabına borç olarak kayıt edilir. Noksanlığın
nedeni bulunamaz ise gider olarak kayıtlara alınamaz. Fazlalık
var ise 397 numaralı fark hesabına alacak yazılır. Nedeni
bulunamaz ise dönem sonu itibariyle gelir olarak kaydedilir.
37
Stok Sayım noksanlığının olası nedenleri :
-Fireler
-Hırsızlık olayları
-Doğal afetler
-İşletmeden çekişler
-Faturasız satış
-Çeşitli nedenler ile kayıtlara alınmama (promosyon, ayni ücret,
hediye vb nedenler)

38
VUK’A GÖRE STOK DEĞERLERİ VE
SATILAN MAL MALİYETLERİ
Değerleme
Yöntemi
Satılan Mal Maliyeti
Stok Maliyeti
İlk Giren İlk Çıkar
(FİFO)
Satılan Mal Maliyeti elde
mevcut en eski malların
maliyetinden oluşur.
Dolayısıyla SMM düşük,
karlılık yüksek çıkar.
Stok en son elde edilmiş
mal maliyetinden
oluşacağından stok
değeri gerçeğe yakındır.
Ortalama Maliyet
(Ağırlıklı ortalama
maliyet)
Satılan mal maliyeti satış
tarihi itibariyle elde mevcut
malların ağırlıklı ortalama
maliyetinden oluşur.
Stok birim maliyeti en
son satılan mal maliyeti
kadardır. Stok maliyeti
stokta bulunan malların
ağırlıklı ortalama
maliyeti toplamından
oluşur.
Fiili Maliyet
Bu Yöntemde her bir
mal kendi birim
maliyetiyle değerlenir.
Her mal kendi birim
maliyetiyle değerlenir
39




Satın Alınan Emtianın Değerlemesi :
VUK M. 274/1 uyarınca satın alınan emtia maliyet bedeli ile
değerlenir.
Maliyet bedeli;bir iktisadi kıymetin satın alınması veya değerinin
arttırılmasına yönelik yapılan ödemelerle buna bağlı olarak
doğan tüm giderleri ifade eder. Buna göre satın alınan emtianın
maliyetine aşağıdaki unsurların girmesi gerekir.
a) Yurt İçinden Alınan Emtiada; satın alma bedeline ek olarak,
malın işyerine getirilmesine kadar ödenen nakliye ve sigorta
giderleri, komisyonlar v.b.
b) İthal Edilen Emtiada; ithal edilen emtianın CIF bedeli,
gümrükte ödenen vergiler ve emtia gümrükten işyerine gelinceye
kadar yapılan nakliye, komisyon v.b. giderler ile ithalat
teminatları için ödenen faiz ve komisyonlar maliyet bedeline
girer.
40
Satın Alınan Emtiaya ait Faiz, Kur Farkı Vade Farkları :
VUK 238 numaralı tebliğ uyarınca;
a)Emtianın stoğa girdiği tarihe kadar aleyhte oluşan kur
farklarının maliyete intikal ettirilmesi zorunludur. Daha sonra
oluşacak kur farklarının gider veya maliyet olarak
değerlendirilmesi mükellefin seçimine bağlıdır. Lehe olan kur
farkları da aynı şekilde değerlendirilmelidir.
 b) Kullanılan krediler için ödenen faiz ve komisyonlardan dönem
sonu stoklara pay verilmesi mükellefin ihtiyarına bırakılmıştır.
 c) Vadeli olarak satın alınan emtialarla ilgili olarak faturada
gösterilen vade farkları emtianın maliyet bedeline dahildir. Borcu
ödeyememe nedeniyle oluşan vade farkları ise finansman gideri
olarak değerlendirilir. Maliyete dahil edilip edilmemesi
mükellefin ihtiyarındadır….
41


Alış İskontosu, Ciro primi ve Fiyat Farkı:
Emtia alımında uygulanan iskonto, satıcı tarafından mal
bedelinden yapılan indirimdir. Alış iskontosu mal alımı anında
yapılabileceği gibi belli dönemler itibariyle de yapılabilmektedir.
Mal alımı anında yapılan iskonto tutarı faturada gösterilir ve
alınan mal bedelinden düşülür.
Dönemler itibariyle veya yılsonlarında, alınan mal miktarına bağlı
olarak satıcı tarafından yapılan iskontolar, ciro primi olarak
bilinmektedir. Bu tutarlar mal alış maliyetiyle
ilişkilendirilmeksizin doğrudan gelir yazılmaktadır. Ciro primine
karşılık, bedelsiz mal gönderilmesi halinde ciro primi gelir
yazılır, bu tutar aynı zamanda bedelsiz alınan malın alış bedeli
olarak kaydedilir. Söz konusu mallar işletme aktifinde bu bedelle
gösterilir.
42







İmal Edilen Emtianın Değerlemesi :
VUK 275 uyarınca ; İmal edilen emtianın (Tam ve yarı mamul
mallar) maliyet bedeli aşağıda yazılı unsurları ihtiva eder:
1. Mamulün vücuda getirilmesinde sarfolunan iptidai ve ham
maddelerin bedeli;
2. Mamule isabet eden işçilik;
3. Genel imal giderlerinden mamule düşen hisse;
4. Genel idare giderlerinden mamule düşen hisse; (Bu hissenin
mamulün maliyetine katılması ihtiyaridir.)
5. Ambalajlı olarak piyasaya arzedilmesi zaruri olan mamullerde
ambalaj malzemesinin bedeli.
Mükellefler, imal ettikleri emtianın maliyet bedellerini yukarıdaki
unsurları ihtiva etmek şartiyle diledikleri usulde tayin edebilirler
43

Emtiada Düşük Bedelle Değerleme :
VUK 274 uyarınca ; emtianın değerleme günündeki satış fiyatı
maliyet bedeline kıyasla % 10 veya daha fazla düşüklük
gösteriyorsa, bu durumda maliyet bedeli yerine 267. maddenin
ikinci sırasında yer alan usul hariç olmak üzere, emsal bedeline
göre değerleme yapılabilir.
Kıymeti Düşen Mallarda Değerleme :
VUK 278 uyarınca; “Yangın, deprem ve su basması gibi afetler
yüzünden veyahut bozulmak, çürümek, kırılmak, çatlamak,
paslanmak gibi haller neticesinde iktisadi kıymetlerinde önemli bir
azalış vaki olan emtia ile maliyetlerin hesaplanması mutad olmıyan
hurdalar ve döküntüler, üstüpü, deşe ve ıskartalar emsal bedeli ile
değerlenir.
44
-
-
Kıymeti düşen emtianın değerinin tespiti için takdir komisyonu
kararı ile tespit yapılması istenmekte olup, mükellef kendiliğinden
bu değer kaybını belirleyerek işlem yapmamalıdır.
Bu şekilde değerleme yapabilmek için;
Değer kaybı ticari faaliyetin normal gerekleri dahilindeki bozulma,
çatlama, kırılma, paslanma vb. olaylar sonucunda,
Yada yangın, deprem su basması gibi doğal afetler nedeniyle
değer düşüklüğü oluşmalıdır.
45
-
-
Çalınan ve Kaybolan Malların Değerlemesi
Hırsızlığa konu kıymet gider olarak dikkate alınamaz. Hırsızlığa
konu emtianın işletmeden çekiş olarak değerlendirilmesi gerekir.
Emtianın çıkışı için ortaklara satış gibi işlem yapılması uygulamada
en fazla kullanılan yöntemdir. Burada önemli olan söz konusu
kıymetlerin gider olarak kayıtlara intikal ettirilmemesi ve söz
konusu emtialara ait daha önceden indirilen katma değer
vergisinin düzeltilmesi gerekmektedir.
Emtialara ait sigorta bulunması durumunda ise, çalınan malın
maliyet bedeli değil, maliyet bedelinin sigorta şirketince
karşılanmayan kısmı kanunen kabul edilmeyen gider yazılacaktır.
46
-
-
İmalat Artıklarının Değerlemesi :Hurda, döküntü, üstüpü, deşe gibi
esas olarak kullanılmış ve kullanımdan sonra kendi amacına
yönelik olarak kullanılamayan ve böylece aynı cins malın değerini
taşımayan imalat artıklarıdır.
VUK 278 uyarınca; maliyet hesaplaması mümkün olmayan bu
kıymetler emsal bedeli ile değerlenecektir.
İmalat artıklarını ekonomik değeri olan ve olmayan şeklinde
ayrıma tabi tutmak gerekir. Belirli bir ekonomik değeri olan imalat
artıkları envantere dahil edilmeli, satışları halinde de hasılat olarak
kayıtlara intikal ettirilmesi gerekmektedir.
Firelerin Değerlemesi : Fireler Gib’in müstekar hale gelmiş
görüşlerinde de açıklandığı üzere, fireye isabet eden tutar satılan
mal maliyeti içinde yer alacaktır. Ekonomik ve teknik icaplara
uymayan nedenlerle oluşan fireler ise mali kar açısından kanunen
kabul edilmeyen gider olarak nitelendirilir.
47

Manipülasyona Tabi Emtiaların Değerlemesi:
Bazı malların satış öncesi kalite ayrımına tabi tutulması işlemine
manipülasyon denilmektedir. Dolayısıyla manipülasyona tabi
kıymetlerde değerleme, kalite farkları da dikkate alınarak
aşağıdaki gibi yapılmalıdır.
a) Emtia toplam maliyeti: ; mal alış bedeli, alışa ilişkin taşıma,
sigorta vb. giderler, manipülasyon işlemi nedeniyle katlanılan
işçilik, manipülasyon işleminde kullanılan makine amortismanı,
genel idare gideri niteliğinde olmayan direkt manipülasyon işlemi
gideri vb. giderler dahil edilir.
b) Toplam emtia maliyeti: manipülasyon işlemi sonrasında ayrılan
mallara, kaliteleri itibariyle piyasa fiyatları dikkate alınmak
suretiyle dağıtım yapılır.
48

İşletmeden Çekilen Emtiaların Değerlemesi:
İşletme tarafından çalışanlara veya müşterilere verilen bedelsiz
mallar (promosyon) ile ortaklar tarafından alınan iktisadi kıymetler
işletmeden çekiş kabul edilir.
İşletmeden çekilen emtialar emsal bedel ile değerlenerek hasılat
kaydedilir. Öte yandan gider niteliğindeki promosyon vb.
harcamalar nedeniyle yapılan çekişler aynı bedelle gider
kaydolunur.
Ambalaj Maddelerinin Değerlemesi : VUK’ un 275/5. maddesinde
ambalaj malzemesi bedelinin imal edilen malın maliyetine
eklenmesi gerektiği belirtilmiştir. Ancak bu durum ambalajlı
olarak piyasaya arz edilmesi zorunlu olan mallar için geçerlidir.
Piyasaya sürülmesi için ambalajlanması şart olmayan mallar için
ise kullanılan ambalaj bedellerinin maliyete eklenmesi zorunluluğu
bulunmamaktadır.
49
Maddi Duran Varlıkların Gruplandırılması:
Tek düzen hesap planında aşağıdaki şekilde sınıflanmıştır.
-arazi ve arsalar
-yer altı ve yer üstü düzenleri
-Binalar
-Tesis, makine ve cihazlar
-Taşıtlar
-Demirbaşlar
-Diğer Maddi Duran Varlıklar
-Yapılmakta olan yatırımlar

50
Maddi Duran Varlıkların Değerlemesi: VUK’ un 269. maddesine göre iktisadi işletmelere dahil
bilumum gayrimenkuller maliyet bedeli ile değerlenir. Ayrıca aynı maddede;
a) Gayrimenkullerin mütemmim cüzleri ve teferruatının,
b) Tesisat ve makinelerin,
c) Gemiler ve diğer taşıtların ve
d) Gayri maddi hakların da,
gayrimenkuller gibi değerleneceği belirtilmiştir.

VUK’ un 270. maddesine göre; gayrimenkullerde satın alma bedeline, eklenmesi zorunlu ve
ihtiyari olan giderler aşağıdaki gibidir.

Satın Alma Bedeline Eklenmesi Zorunlu Giderler;
— Makine ve tesisatta gümrük vergileri, nakliye ve montaj giderleri,
— Mevcut bir binanın satın alınarak yıkılmasından ve arsanın tesviyesinden doğan giderler.
Satın Alma Bedeline Eklenmesi İhtiyari Olan Giderler;
— Noter, mahkeme, kıymet takdiri, komisyon ve tellâliye giderleri,
— Tapu harçları ve özel tüketim vergileri.
KDV 30/d uyarınca binek otomobil alımında ödenen KDV’nin indirimi mümkün olmayıp binek
otomobilin maliyet bedeline eklenmesi veya ilgili dönemde doğrudan gider yazılması
mümkün Bulunmaktadır.
51

Kredi Faizi ve kur farklarının durumu:

a) Aleyhte doğan Kur Farkları ve Kredi Faizleri: 163 Numaralı V.U.K

b) Lehte Doğan Kur Farkları: 334 Numaralı V.U.K. Genel Tebliğinde
Genel Tebliğinde; yatırımların finansmanında kullanılan kredilere ilişkin
faiz giderleri ve yurt dışından döviz kredisi ile sabit kıymet ithal edilmesi
nedeniyle ortaya çıkan kur farklarının; aktifleştirme işleminin
gerçekleştiği dönemin sonuna kadar olan kısmının maliyete intikal
ettirilmesi, aktifleştirildikten sonraki döneme ilişkin olanların ise seçimlik
hak olarak doğrudan gider yazılması veya maliyete intikal ettirilmek
suretiyle amortismana tabi tutulması gerektiği açıklanmış
bulunmaktadır.
yapılan açıklamalara göre; kurlarda meydana gelen düşüş nedeniyle lehe
oluşan kur farklarının da aktifleştirme işleminin gerçekleştiği dönemin
sonuna kadar oluşan kısmının maliyetle ilişkilendirilmesi,
aktifleştirildikten sonraki döneme ilişkin olanların ise kambiyo geliri
olarak değerlendirilmesi veya maliyetten düşülmek suretiyle kalan tutar
üzerinden amortismana tabi tutulması gerekecektir. Ayrıca, seçimlik
olarak hangi hak kullanılmışsa, daha sonraki dönemlerde o yönteme
göre işlem yapılmasına devam edilecektir.
52


Amortisman Ayrılması
İşletmede bir yıldan fazla kullanılan ve yıpranmaya, aşınmaya
veya kıymetten düşmeye maruz bulunan gayrimenkullerle
269. madde gereğince gayrimenkul gibi değerlenen iktisadi
kıymetlerin, alet, edevat, mefruşat, demirbaş ve sinema
filmlerinin tespit edilen değerinin, Vergi Usul Kanunundaki
esaslar çerçevesinde yok edilmesi amortisman mevzuunu
teşkil eder.
Amortisman Ayırma Şartları ;
İşletmede bir yıldan fazla kullanılabilir olması,
Yıpranmaya, aşınmaya veya kıymetten düşmeye maruz
bulunması,
Değerleme gününde envantere dahil ve kullanıma hazır
olması,
İktisadi kıymetin değerinin 2012 yılı için 770 TL’yi aşması.
2013 yılı için ise bu tutar 800 TL olarak dikkate alınacaktır.
53





Amortisman Ayırma Yöntemleri
a) Normal amortisman yöntemi İktisadi kıymetin faydalı
ömürleri dikkate alınarak her yıl belirlenen oranda gider
yazarak iktisadi kıymetlerini itfa ederler.
b) Azalan Bakiyeler Yöntemi: Bilanço usulüne göre
defter tutanlar, %50 nispetini aşmamak kaydıyla normal
amortisman oranının iki katı oranında, her yıl bakiye
değer üzerinden amortisman ayırabilirler.
Mükellefler dilediği yöntemi seçebilir, ancak iktisadi ve
teknik bütünlük arz eden kıymetler için farklı yöntem
seçilemez.
Azalan bakiyeler usulüne göre amortisman ayrılmaya
başladıktan sonra normal amortisman usulüne
geçilebilir. Tersi olanaklı değildir.
54
Amortisman Ayırma’da özellikli durumlar:


a) 339 sıra numaralı VUK Genel Tebliğindeki açıklamalara göre 333
sıra No.lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği ve bu tebliğe ekli listede
yer alan ve birden fazla sektöre ilişkin işlerde kullanılan veya birden
fazla ürünün imalatında ya da üretiminde kullanılan iktisadi
kıymetler için söz konusu tebliğlerle tespit edilen en yüksek faydalı
ömre ve en düşük amortisman oranına sahip olan sektöre ait
faydalı ömür ve amortisman oranı üzerinden amortisman
uygulaması yapılacaktır.
b) Faaliyetleri kısmen veya tamamen binek otomobillerinin
kiralanması veya çeşitli şekillerde işletilmesi olanların bu amaçla
kullandıkları binek otomobilleri hariç olmak üzere, işletmelere ait
binek otomobillerinin aktife girdiği hesap dönemi için ay kesri tam
ay sayılmak suretiyle kalan ay süresi kadar amortisman ayrılması ve
amortisman ayrılmayan süreye isabet eden bakiye değerin, itfa
süresinin son yılında tamamen yok edilmesi gerekmektedir.
55
Amortisman Ayırma’da özellikli durumlar:




c) Mülkiyeti muhafaza kaydıyla yapılan satışlarda amortisman mülkiyet sahibince
ayrılır.
d) VUK 320 uyarınca; amortismanın herhangi bir yıl yapılmamasından veya ilk
uygulanan nispetten düşük bir hadle yapılmasından dolayı amortisman süresi
uzatılamaz
e) Reklam panoları başkasının mülkü üzerinde olsa dahi ilgili işletme tarafından
amortismana konu edilir.
f) İşletmelere ait web sitelerinin tanıtım amaçlı veya ticari amaçlı olarak
kullanılması mümkün olup web sitesinin tasarımına ilişkin harcamaların; eğer web
sitesi işletme bakımından gelir yaratıcı bir işleve sahipse (internet üzerinden satış,
sipariş, ödeme yapılması vb. özellikleri varsa) kanunun 313’üncü maddesinde
belirlenmiş olan limiti aşmaları halinde aktifleştirilerek 339, 365, 389 ve 399 Sıra
No’lu Vergi Usul Kanunu genel tebliğleri ile değişik 333 Sıra No’lu Vergi Usul
Kanunu Genel Tebliği eki listenin 4.3. Bilgisayar Yazılımları sınıflandırması
uyarınca 3 yılda ve %33.33 amortisman oranı ile itfa edilmesi gerekmektedir.
Diğer taraftan, web sitesi sadece işletmenin tanıtımına yönelik olarak
kullanılmakta ve herhangi bir gelir getirici işleve sahip bulunmamakta ise
aktifleştirilmeyip doğrudan gider yazılması mümkün bulunmaktadır. (Büyük Mük.
Ver.D. Başkanlığı B.07.1.GİB.4.99.16.01.0-VUK-315-30 20/05/2011 -)
56
Amortisman Ayırmada özellikli durumlar:




g) Devir ve Bölünme hallerinde kıst dönem için amortisman
ayrılabilir. Devir veya bölünme tarihine kadar devrolan şirket devir
tarihinden sonra ise devralan şirket amortisman ayırabilir.
h) Amortisman Listelerindeki herhangi bir sınıflandırmada yer
almayan amortismana tabi iktisadi kıymetlerin faydalı ömür süreleri
ve amortisman oranları, mükelleflerce yapılan başvurular üzerine,
Vergi Usul Kanununun 5024 sayılı Kanunla değişik 315. maddesinin
verdiği yetkiye istinaden Maliye Bakanlığınca belirlenmekte,
belirlenen süre ve oranlar dikkate alınarak amortisman
ayırabilecekleri başvuruda bulunan mükelleflere yazı ile
duyurulmaktadır.
ı) İktisadi Kıymetin Değerini arttıran gider , ATİK’in kalan süresine
göre amortismana tabi tutulması gerekmektedir.
i) İktisadi Kıymetin Ömrünü Uzatan Giderler, aktifleştirildiği tarihten
yeni süreye göre amortismana tabi tutulur.
57
Amortisman Ayırmada özellikli durumlar:
j)Fevkalade Amortisman : VUK 317 uyarınca; aşağıda belirtilen hallerde
MB’ca belirlenen oranlar üzerinden amortismana tabi tutulur:
- Yangın, deprem, su basması gibi afetler neticesinde değerini
tamamen veya kısmen kaybeden ATİK’ler
- Yeni icatlar dolayısıyla teknik verim ve kıymetleri düşerek tamamen
veya kısmen kullanılamaz hale gelen ATİK’ler
- Cebri çalışmaya tabi tutuldukları için normalden fazla aşınmaya ve
yıpranmaya maruz kalan ATİK’ler…
 k) VUK 365 sıra Numaralı Genel Tebliğinde mükellefler tarafından
iktisap edilerek defter kayıtlarına geçirilen, değerleme gününde
envantere dahil olan ve kullanılma şartı aranmaksızın kullanılmaya
hazır halde bulunan iktisadi kıymetler için amortisman
ayrılabilecektir. Bu kapsamda kullanılabilmesi kayıt ve tescile tabi
taşıtların, ilgili sicillerine yasal süresi içerisinde kayıt ve tescil işlemi
yapılmak şartıyla; aktife alındıkları dönemden itibaren amortismana
tabi tutulması mümkün bulunmaktadır.”açıklaması yapılmıştır
58


l) Madenlerde Amortisman : VUK 316 hükmü uyarınca; “İşletme
sebebiyle içindeki cevherin azalmasından dolayı maddi
değerini kaybeden madenlerin ve taş ocaklarının imtiyaz veya
maliyet bedelleri, ilgililerin, müracaatları üzerine bunların
büyüklük ve mahiyetleri gözönünde tutulmak ve her maden
veya taş ocağı için ayrı ayrı olmak üzere Maliye ve Sanayi
Bakanlıklarınca belli edilecek nispetler üzerinden yok edilir.”
m) Ödeme Kaydedici Cihazlar : Mükellefler kullanmak üzere
satın aldıkları ödeme kaydedici cihazlar için (5281 sayılı
Kanunun 43/11. maddesiyle değiştirilen ibare. Yürürlük:
31.12.2004) %100'e kadar amortisman oranı seçebilirler,
amortisman ayırma imkanı bulunmayanlar ise alış bedellerinin
tamamını vergiye tabi kazançlarının tespitinde indirim konusu
yaparlar.
59

ATİK’lerin Satılması: alınan bedel ile bunların envanter
defterinde kayıtlı değerleri arasındaki fark kar ve zarar
hesabına geçirilir. İşletme hesabı esasında defter tutan
mükelleflerle serbest meslek kazanç defteri tutan mükellefler
bu farkı defterlerinde hasılat veya gider kaydederler.
Amortisman ayrılmış olanların değeri ayrılmış amortismanlar
düşüldükten sonra kalan meblağdır. Yani “ net aktif değer”
olarak tanımlanabilir. (VUK 328)
60
Yenileme Fonu : (VUK 328 ve 329) ; işletmeye dahil ATİK’lerin
gerektiğinde yenilenebilmesi için bu kıymetlerin satış karı veya
sigorta tazminatlarından ayrılan karşılığın bilançonun pasifinde
azami üç yıl süre ile muhafaza edilmesidir.
 Yenileme Fonu Ayırma Şartları;
- Bilanço usulüne göre defter tutulmalı, Pasifte geçici hesap
açılmalıdır.
- Yeni iktisadi kıymet alınması işin mahiyetine göre zorunlu
olmalı veya yöneticilerce bu konuda karar verilip, girişimde
bulunulmuş olmalıdır. (zorunluluk var ise yön. Kararı aranmaz)
- Yeni alınan iktisadi kıymet satılan ile aynı neviden olmalıdır.
(aynı sayıda olması beklenmez. Satılan 2 makine yerine aynı
işlevi görecek 1 gelişmiş makinanın alınması gibi. Bu yönde
idarenin görüşü bulunmaktadır.)

61
- Yenileme fonu yeni iktisadi kıymetin amortismanları ile mahsup edilmek
suretiyle kullanılır. (Ayrılan amortismanlar gider yazılmayarak, Özel
fonlardan mahsup edilir.)
Yenileme fonunda özel durumlar;
- Fon 3 yıl pasifte beklemesi gerekir. Bu konuda idarenin ve yargının
farklı karar ve uygulamaları bulunmakla birlikte, uygulamanın şu
şekilde yapılmasının uygun olacağı düşünülmektedir. 2012 yılında ATİK
satışından elde edilen fon 2012, 2013,2014 yılına kadar yenilenen ATİK
amortismanından mahsup edilemez ise, 2014 yılı kazancı olarak
dikkate alınmalıdır.
- Aynı ATİK 2014 yılında yenilenir ise, sadece 2014 amortismanını
mahsup edip kalan tutarı gelir yazmak yanlış olur. Doğrusu 2015 ve
takip eden yıllarda amortisman mahsupları fon bitene kadar devam
etmelidir.
- Dövizli olarak satılan ATİK’ler için sonradan oluşan kambiyo karları
yenileme fonuna dahil edilmemelidir. Doğrudan gelir olmalıdır….
62
-
-
Her hangi bir fiziksel varlığı bulunmayan ve işletmenin belli ölçüde
yararlandığı ya da yararlanmayı planladığı aktifleştirilen giderler dikkate
alınmalıdır. Bu varlıkların Tek Düzen Hesap Planına Göre Ayrımı;
Haklar
Şerefiye
Kuruluş ve Örgütlenme gideri
Araştırma ve Geliştirme Gideri
Özel Maliyetler
Diğer maddi olmayan duran varlıklar
Maddi olmayan duran varlıkların envanteri kayıtlar üzerinden yapılır.
Hakların değerleri kullanım sürelerine göre VUK’un amortismana ilişkin
hükümleri çerçevesinde itfa edilir.
63
A) Haklar : Belli konuda hukuki olarak kullanım ve yararlanma özerkliği
sağlanması bir hakkı ifade eder. Haklara; marka, ticaret unvanı, knowhow, telif, ihtira beratı, lisans, royalty, işletme, imtiyaz örnek olarak
verilebilir.
 Bilindiği gibi haklarda amortisman süresi 15 yıl* (amortisman oranı
yüzde 6,66) olarak belirlenmiştir. Ancak kullanım süresi 15 yıldan daha
kısa olan haklarda itfa nasıl yapılacaktır? Kural olarak kullanım süresini
aşan bir itfa düşünülemez. Kullanım süresini 15 yılı aştığı durumlarda
15 yılın esas alınması, kullanım süresi 15 yıldan daha kısa olan hakların
ise kullanım süresi esas alınarak itfası gerekir. Kazancın daha sağlıklı
tespitini sağlaması bakımından da, kullanım süresine göre itfa daha
mantıklıdır.
 Gelir İdaresi 15 yılı aşan kullanım haklarına ait vermiş olduğu özelgeler
de, kullanım hakkının 15 yılda itfa edilmesi gerektiği yönünde görüşünü
bildirmiştir.
(*333 numaralı VUK Genel Tebliği 55.Bölüm)
-
64
-



-
B) Şerefiyeler : Şerefiye satın alınan işletmenin rayiç bedeli ile devir alım bedeli arasındaki
farktır. Hava parası olarak da adlandırılabilir. Şerefiyeler (peştemallıklar )mukayyet değerleri
üzerinden eşit miktarlarda ve beş yıl içinde itfa olunur.
C) Kuruluş ve Örgütlenme Giderleri : Kurumlarda aktifleştirilen kuruluş ve örgütlenme gid.
giderleri mukayyet değeri ile değerlenir. Bu değer, kuruluş ve örgütlenme gid. için yapılan
giderlerden fazla olamaz.
Kurumun tesis olunması veya yeni bir şubenin açılması veyahut da işlerin devamlı bir surette
genişletilmesi için yapılan ve karşılığında maddi bir kıymet iktisap olunmayan giderler bu
cümledendir.
kuruluş ve örgütlenme gid. aktifleştirilmesi ihtiyaridir. !!!!!! Aktifleştirilmesi halinde beş yıl
içinde itfa edilir. - İşletmelerin kuruluş gideri olarak dikkate alabileceği giderlere örnekler
Şirket sözleşmesinin hazırlanması, imzalanması, tescil ve ilanı ile ilgili giderler,
Kuruluşla ilgili piyasa araştırması, proje ve fizibilite raporlarının hazırlanması ile ilgili gid.
Kuruluşla ilgili damga vergisi, harçlar ve gider niteliğindeki diğer vergiler,
Kuruluş genel kurulu toplantısı giderleri,
Kuruluşla ilgili olarak yapılan seyahat giderleri,
Şirketin kuruluşuna kadar yapılan kuruluş veya açılışla ilgili ilan, reklam, tanıtma gid.
Ayni sermaye değer tespit giderleri,
Hisse senedi ihracına ilişkin giderler. Vb sayılabilir.
65
*Tecrübe imalatı giderleri, kuruluş ve örgütlenme gid. olarak kabul
edilemez. Çünkü bunların karşılığında istenilen kalitede olmasa bile
belirli bir maddi kıymet iktisap edilmektedir.
*Kuruluş ve örgütlenme giderlerinin kısmen aktifleştirilip kısmen gider
yazılması mümkün değildir.
D) Araştırma ve Geliştirme Giderleri
Yeni bir ürün veya ileri bir teknoloji geliştirmek için yapılan araştırma
giderleri ile araştırma sonuçlarının yeni ürünler, varlıklar, üretim
yöntemleri, sistemler veya hizmetler için katlanılan giderlerden oluşur
Bu giderlerin aktifleştirilmesi zorunlu değildir. KVK 10/1-a maddesi veya
5746 sayılı kanun uyarınca AR-GE indiriminden yararlanılması bu
harcamaların gider veya maliyet olma durumunu değiştirmez. (Bu
konuya İndirimler Konusunda tekrar değinilecektir.)
66
E) Özel Maliyetler : VUK 272 uyarınca; “Normal bakım, tamir ve temizleme giderleri dışında,
gayrimenkulü veya elektrik üretim ve dağıtım varlıklarını genişletmek veya iktisadi kıymetini
devamlı olarak artırmak maksadıyla yapılan giderler, gayrimenkulün veya elektrik üretim ve
dağıtım varlıklarının maliyet bedeline” eklenmelidir.
*Özel maliyet bedelleri, kira veya işletme hakkı süresine göre eşit yüzdelerle itfa edilir. (kira süresi
belli değil ise 333 Nolu VUK tebliği 56. kısım uyarınca 5 yılda itfa edilir.) Kira veya işletme hakkı
süresi dolmadan, kiralanan veya işletme hakkı alınan şeyin boşaltılması veya işletme hakkının
herhangi bir sebepten sona ermesi halinde henüz itfa edilmemiş olan giderler, boşaltma veya
hakkın sona erdiği yılda bir defada gider yazılır. (680 Çalışmayan Kısım Gider ve Zararları hesabı
ile sonuç hesaplarına aktarılabilecektir.)
* Kira süresinin 1 yıl olması durumunda yine kira süresine riayet edilmelidir. Ancak kira sözleşmesi
her yıl uzatılıyor ise burada muvazaalı bir işlem söz konusu olacaktır. Kiralayanın 1. yıl sonunda
GMSİ elde ettiği iddia edilebilir.
•
İktisadi kıymetin ekonomik ömrü kiralama süresinden kısa ise, ekonomik ömre riayet edilmesini
savunan görüşler olmakla beraber, kiralama süresine uyulmalı ekonomik ömür tamamlandığı yılda
ise fevkalade amortisman uygulanacağını savunan görüşler de bulunmaktadır.
* Özel Maliyet bedellerinin kiralayana bir bedel karşılığı devredilmesi durumunda iktisadi kıymet
satışı yapılmış gibi işlem ve kayıt yapılmalıdır.
•
Kiralanan G.Menkulün kiracı tarafından satın alınması durumunda uygulamada farklı görüşler yer
almaktadır. Bizce, Kalan değer üzerinden ilgili hesapta aktifleştirilmesi doğru yaklaşım olacaktır.
67
•
•
•
•
•
Tahakkuk esası ve dönemsellik ilkesi gereği işletme cari dönem kazancının
tespitinde dikkate alınması gereken gelir tahakkukları ile cari dönemde
ödenmekle birlikte gelecek dönemleri ilgilendiren giderler vadelerine göre
ayrılarak bilanço aktifine kayıt edilir.
A – Gelecek Dönemlere İlişkin Giderler : Hasılat ve giderlerin hangi döneme ait
olduğunun belirlenmesinde ödeme ve tahsilat önem arz etmemekte olup, bu
belirleme tahakkuk esasına göre yapılır. VUK 283 uyarınca peşin ödemesi
yapılan ancak gelecek dönemlere ait olan giderler “mukayyet değerleri”
aktifleştirilir. İlgili oldukları yılda gider olarak kaydedilirler…Sigorta giderleri ve
kira giderleri en bilinen örnekleridir.
Örnek :01.10.2012 tarihinde yaptırılan araç kaskosu için 3.650 TL prim
ödendiğini varsayar isek 2012 yılına isabet eden gider (3650/365*92 gün=)
920 TL cari dönem gideri olacaktır. Muh. Kayıtları aşağıya alınmıştır.
770 Genel Yön. Gid
920
180Gel.Ay. Ait.Gid.
2.730
• 100 Kasa
3.650
68
•
•
•
•
B – Gelir Tahakkukları : VUK 283 uyarınca; cari hesap dönemine ait olup, henüz
tahsil edilmemiş olan hasılat, dönem kazancının tespitinde dikkate alınmak
üzere mukayyet değerleri üzerinden aktifleştirilir. Dönemsellik ilkesi gereği bu
tür gelirlerin içinde bulunulan döneme isabet eden kısımlarının cari dönemin
gelir hesaplarına kaydedilmesi gerekir. Gelir tahakkukları mukayyet bedeli ile
değerlenecektir.
Yıl sonunda hesaplanan ciro primleri örnek olarak verilebilir.
Örnek : Yıl sonunda hak kazanılan ciro primi 25.000 TL olduğu ana firma
tarafından bildirilmiştir. Ciro primi faturası 10 Ocakta düzenlenmiştir. Yıl sonu
muhasebe kaydı aşağıya alınmıştır.
181 Gelir Tahakkukları
25.000
602 Diğer Gelirler
25.000
Ciro primi tahakkukuku
Fatura düzenlendiğinde (10 Ocak tarihinde) ise gelir tahakkuku hesabı
ters kayıt ile kapatılır. KDV beyan edilir ve tahsilat durumuna göre
ilgili aktif hesap veya cari hesap kullanılır.
69

GVK’nın 42. maddesine göre, birden fazla takvim yılına sirayet eden inşaat ve onarma
işlerinde kâr veya zarar işin bittiği yıl kati olarak tespit edilir ve tamamı o yılın geliri
sayılarak mezkur yıl beyannamesinde gösterilir.
İnşaat ve onarım işinin, GVK’nın 42-44. maddelerinde yer alan özel vergileme
sistemine tabi tutulabilmesi için;
Faaliyet konusunun inşaat ve onarım işi olması, (GVK’da tanımı yoktur.)
İnşaat ve onarım işinin bir taahhüde bağlı olarak yapılması,
İnşaat ve onarım işinin yıllara yaygın olması gerekmektedir.
**Yıllara sari inşaat işleri ile ilgili harcamalar bilançonun aktifinde (170 ) hesap grubunda
, alınan hakediş ve avanslar ise pasifte (350) hesap grubunda mukayyet değerleri ile
izlenir. İşin bittiği hesap döneminde harcamalar, 740 Hizmet Üretim Maliyetine, alınan
hakedişler ise 600 Yurt içi Satışlar hesabına aktarılarak sonuç hesapları ile
ilişkilendirilir.
 **Sözleşmesi uyarınca başladığı yılda bitmesi gereken fakat çeşitli nedenlerle inşaatın,
başladığı yılda bitmemesi durumunda, işin yıllara yaygın inşaat ve onarım işi olarak
kabulü ve vergilemenin de buna göre yapılması gerekir. Yani inşaat ve onarma işi
yıllara sari iş haline geldiği andan itibaren ödemeler üzerinden vergi kesintisi (%3
oranında) yapılması gerekmektedir.

70




A)İnşaat ve Onarım İşlerinde İşin Başlangıç Tarihi GVK’nın 42. maddesi kapsamına giren
işlerde, inşaat ve onarım işinin başlangıç ve bitim tarihi önem arz etmektedir. İşin başlangıç
tarihi olarak; Yapılan sözleşmede yapılacak işin yer teslimi öngörülmüş ise yerin teslim
edildiği tarih, Sözleşmede yer teslim tarihi belirtilmemiş ise sözleşmede belirtilen işin
başlangıç tarihi, Sözleşmede bunların hiçbiri belirtilmemiş ise sözleşme tarihi, kabul edilir.
B) İnşaat ve Onarım İşlerinde İşin Bitim Tarihi : GVK’nın 44. maddesi uyarınca inşaat ve
onarım işlerinde işin bitim tarihi;
Geçici ve kesin kabule tabi olan işlerde geçici kabulün yapıldığını gösteren tutanağın
idarece onaylandığı tarih,
Geçici ve kesin kabul usulüne tabi olmayan işlerde işin fiilen tamamlandığı veya fiilen
bırakıldığı tarihtir.
Geçici kabulden kesin kabul tarihine kadar bu işle ilgili olarak yapılan giderler ile her türlü
hâsılat bu giderlerin yapıldığı veya hâsılatın elde edildiği yılın kâr-zarar hesabına intikal
ettirilir.
Geçici ve kesin kabul usulüne tabi olmayan işlerde işin fiilen tamamlandığı yıl, işin bittiği
tarih olarak kabul edilir. Bu hallerde fiili bir ölçü söz konusu olup, her olay kendine ait
özellikler taşıyabilir. Genel planda önem taşıyan unsur, inşası tamamlanan yapının, sahibinin
istifade ve tasarrufuna sunulmuş olmalı ve iş kabul edilmiş olmalıdır.
71
Müşterek Genel Giderlerinin Dağıtımı:

Yıllara yaygın inşaat ve onarma işi yapan mükellefler, bu işlerine ait kayıtlarını ayrı bir defterde veya
tutmakla yükümlü oldukları defterlerin ayrı sayfalarında göstermek ve kâr-zararlarını ayrı ayrı
saptamak zorundadırlar. Hangi işle ilgili olduğu saptanamayan veya bütün işler için yapılan giderler
ortak genel gider olarak kabul edilip yapılan işlere dağıtılacaktır.

a- Yıl İçinde Birden Fazla İnşaat ve Onarım işinin Birlikte Yapılması
GVK’nın 43. maddesinin (1) numaralı bendinde, yıl içinde birden fazla inşaat ve onarım işinin birlikte
yapılması durumunda, her yıla ait müşterek genel giderlerin, bu işlere ait harcamaların (enflasyon
düzeltmesi yapılan dönemlerde düzeltilmiş tutarlarının) birbirine olan nispeti dahilinde dağıtılacağı
hüküm altına alınmıştır.
b- İnşaat ve Onarım İşlerinin Diğer İşlerle Birlikte Yapılması
GVK’nın 43. maddesinin (2) numaralı bendinde, inşaat ve onarım işinin diğer işlerle birlikte yapılması
durumunda müşterek genel giderlerin ne şekilde dağıtılacağı hüküm altına alınmıştır. Buna göre;
inşaat ve onarım işlerinin diğer işlerle birlikte yapılması halinde, bu işlerin tümü için yapılan genel
giderlerin, bu işlere ait harcamalar ile diğer işlere ait satış ve hasılat tutarlarının (enflasyon
düzeltmesi yapılan dönemlerde bunların düzeltilmiş tutarlarının) birbirine olan nispeti dahilinde
dağıtılması gerekmektedir.

c-Amortismanların Dağıtımı
Yıllara yaygın inşaat ve onarım işlerinde ya da bu işlerle diğer işlerin birlikte yapılması halinde,
ortaklaşa kullanılan makine, tesisat ve nakil vasıtaları gibi amortismana tabi
kıymetlerin amortismanları; bunların her işte kullanıldığı gün sayısının, toplam olarak
tüm işlerde çalıştığı gün sayısına oranlanması suretiyle dağıtıma tabi tutulur.

72
Mali borçlar işletmeler tarafından kredi kuruluşları ve mali
piyasadan sağlanan borçlardan oluşmaktadır. Bu borçlar
vadelerine göre uzun ve kısa vadeli ayrımına tabi tutulur. Bu
ayrımın VUK uyarınca yapılacak değerlemede önemi yoktur.
 Bilançoda yer alacak mali borçlar şunlardır:
-Banka Kredileri
-Çıkarılmış tahviller ve bunlara ilişkin borçlar
-Çıkarılmış bono ve senetler
-Diğer Mali Borçlar
Mali borçların dönem sonu envanterinde banka veya ilgili finans
kurumu ile mutabakat sağlanmalıdır. Mutabakat sağlanamaz
ise (Sayım noksanlıkları veya fazlalıkları 197,397 hesapları
kullanılır. )

73

A- BANKA KREDİLERİ :Kredi borçlarından TL bedelli olanlar
mukayyet değeri ile değerlenir. Döviz cinsinden olan kredi
borçları ise MB’ca yayımlanan döviz alış kuru ile bilanço değeri
tespit edilir. Kur değerlemesi sonucu işletme aleyhine oluşan kur
farkı tutarı borç kalemine ilave edilirken aynı zamanda (780)
finansman gideri olarak muhasebeleştirilir. İşletmenin lehine
oluşacak kur farkı ise borç değerinden düşülür ve karşılığı (646)
kambiyo karı olarak kaydedilir.
a) Kredi Borçlarının Değerlemesi : VUK 285 uyarınca; “Borçlar
mukayyet değerleriyle değerlenir. Mevduat veya kredi
sözleşmelerine müstenit borçlar değerleme gününe kadar
hesaplanacak faizleriyle birlikte dikkate alınır”
Kredi borçlarının söz konusu değerleme sonrasında dönem
sonuna kadar oluşan faizler cari dönem finansman gideri olarak
dikkate alınır. Böylelikle kredi faizleri ilgili oldukları dönemde
maliyet veya gider hesaplarına aktarılmış olacaktır.
74




b) Kredi faizleri Gider Kaydı : VUK 163 Numaralı Genel tebliği
uyarınca, ATİK alımında kullanılan kredilerin ilk yıl faizleri yani
aktife girdiği döneme ait faizler maliyete, sonraki dönemlerde
oluşan kredi faizleri ve kur farklarının gider veya maliyet kaydı
mükellefin seçimine bağlıdır. Doğrudan gider yazılabilir.
İşletme ihtiyaçları için kullanılan kredilere ait faiz ve kur
farklarından dönem sonu stoklara pay verilmesi mükellefin
ihtiyarına bırakılmıştır.( VUK 238 Numaralı Genel tebliği)
Lehe olan kur farkları içinde ilk dönem maliyet ile ilişkilenmeli
sonraki dönemlerde ise mükellefin seçimlik hakkı bulunmaktadır.
(VUK 334 Numaralı Genel Tebliği)
c) Kredi Aktarımı : Kısmen veya tamamen kullandırılan krediler
karşılığında fatura düzenlenmeli ve aktarılan söz konusu tutar
üzerinden KDV hesaplanmalıdır. Bu aktarımda dikkat edilecek
husus söz konusu işlemin “Transfer Fiyatlandırması Yoluyla
Örtülü Kazanç Dağıtımı” yönünden eleştirilmemesi için
“emsallerine uygunluk ilkesine” göre hareket edilmelidir.
75


d) Finansal Kiralama Borçları : Finansal kiralama yapan işletmelerin bu
işlemlerden doğan borçları da mukayyet bedeli ile bu bölümde (301/401
numaralı hesaplar) değerlenir. Ayrıca finansal kira borçları içinde yer alan
“Ertelenmiş Finansal Kiralama Borçlanma Maliyetleri” (302/402 numaralı
hesaplar) yani kira ödemeleri içinde yer alan faiz kısımları değerlemede (-)
değer olarak dikkate alınması sonucunda, bu borçlar bilançonun pasifinde
net değeri ile yer almış olur.
Örnek : İşletme rayiç değeri 80.000 TL olan iş makinasını 4 yılda eşit taksit
ler ile ödemek şartıyla 115.000 TL’sına finansal kiralama yapmıştır.
260 - Haklar
302/402 - Ertelenmiş Fin.Kir. Borçlanma Mal.
301/401- Fin. Kir. İşleminde Borçlar
Finansal Kiralama Yapılması Kaydı
301 - Fin.Kir.İşl.Borçlar
780 - Fin. Gid.
191 - İnd. KDV
102 - Bankalar
302 - Ert.Fin.Kir.Borçlar
Taksit ödemesi
80.000,00
40.000,00
120.000,00
2.500,00
2.000,00
20,00
2.520,00
2.000,00
76
B- ÇIKARILMIŞ TAHVİLLER : Çıkarılmış tahviller uzun vadeli
yabancı kaynaklar içinde, tahvillere ilişkin anapara ve faiz
borçları ise Kısa Vad. Yab. Kay. içinde yer alır. Tahviller VUK
286 uyarınca “itibari değerle” değerlenir. Dövizli tahvillerin
itibari değeri döviz alış kuru ile değerlenerek tespit edilir.
Aleyhe oluşan kur farkları tahvil borç değerine eklenir. Lehe
oluşan kur farkı ise tahvil borç değerinden tenzil edilir.
a) Endeksli Tahviller : enflasyona dövize veya başka bir öçlüye
endeksli tahvillerin dönem sonu değerlemesinde endeks
nedeniyle oluşacak farklar itibari değere yansıtılır.
b) Dönemsel Faiz Ödemeli Tahviller : Belli dönemler itibariyle
faiz ödemeli tahvillere ilişkin olarak yıl içinde tamamlanan
dönemlere ilişkin faizler dönem mali kazancında gider olarak
dikkate alınır.

77

C- ÇIKARILMIŞ DİĞER MEN.KIY. : Tahviller ile çıkarılmış bono
ve senetler dışında kalan ve işletme tarafından çıkartılmış
diğer sermaye piyasası araçları bu hesap grubunda izlenir. Bu
menkul kıymetlerin envanter ve değerlemesi de tahvil ve
bonolorda olduğu gibidir. (Diğer Mali Borçlarda “mukayyet
değer” veya “itibari değer” ile değerlenir.
78

-
-
İşletmelerin ticari faaliyetleri çerçevesinde oluşan borçlarıdır.
Ticari işlem sonucu oluşmayan borçlar ise “diğer borçlar”
içinde kayıt edilir. Ticari Borçlar şu kalemlerden oluşur;
Satıcılar (senetsiz borçlar)
Borç senetleri
Alınan Depozito ve Teminatlar
Alınan Avanslar
Diğer Tic. Borçlar
79



A-SATICILAR : Bu hesapta tedarikçilere yani mal ve hizmet
alınan kişi veya kurumlara olan borçlar izlenir. Arada cari
hesap sözleşmesi olan işlemlerde bu hesapta izlenir. Dönem
sonu envanter işletmeler ile mutabakat ile sağlanır.
TL cinsinden olan borçlar mukayyet değeri ile değerlenir. Bu
hesap grubu içerisinde yer alan ve işletme ile ilişkili olan
şirketlerin cari hesapları diğer cari hesaplar ile karşılaştırılmalı
(vade farkı, faiz oranı vb.) iktisadi ve teknik icaplara uymayan
bir durumun oluşmasına imkan sağlanmamalıdır.
Dövizli borçların değerlemesi ise VUK 280 uyarınca yapılacak
olup, aleyhte oluşan kur farklarının gider hesaplarına, lehe
oluşacak kur farklarının ise, kambiyo karlarına dahil edilmesi
gerekir.
80




B-BORÇ SENETLERİ : İşletmenin ticari faaliyeti ile ilgili olarak
ortaya çıkan senede bağlı borçların bu hesap grubunda
izlenir. Borç senetlerinden kasıt; TTK uyarınca düzenlenmiş
borçlusu işletme olan Bono ve poliçelerdir. Vadeli çekler
konusu “Alacak senetleri” bölümünde açıklandığı için bu
bölümde tekrar edilmeyecektir.
Borç senetlerinin fiili envanterinde alacaklı işletmeler ile
mutabakat sağlanır. Envanter farklılıkları oluşur ise (197/397)
sayım noksanlık veya fazlalık hesabı kullanılır.
Dönem sonu değerlemeleri alacak senetlerinde olduğu gibi
mukayyet değeri ile değerlenir.
Borç senetlerinde prekont işlemi, Alacak senetlerinde
kullanılan İç iskonto formülü kullanılmak suretiyle yapılır.
İşletme alacak senetlerini reeskont etmiş ise Borç senetlerini
prekont yapmak zorundadır….
81




C-ALINAN DEPOZİTO VE TEM. :
D – ALINAN AVANSLAR :
Bu iki hesabın işleyişi Verilen depozito ve Verilen Avanslar ile
aynı nitelikte olması sebebi ile burada ikinci kez tekrar
edilmemiştir.
E – Diğer Tic. Borçlar : İşletmenin ticari faaliyeti çerçevesinde
oluşan ve önceki hesap grupları içinde tasnif edilemeyen
borçlar bu hesap içerisinde izlenir. Bu borçların da
değerlemesi kayıtlı (mukayyet) değer ölçüsüne göre
yapılacaktır.
82
İşletmenin ticari faaliyetiyle ilgili olan ancak bir ticari muamele
sonucu doğmayan borçlar diğer borç olarak nitelendirilir. Bu
borçların ayrımı kişi veya kuruluş bazında yapılmıştır.
- Ortaklara Borçlar
- İştirakler Borçlar
- Bağlı Ortaklıklara Borçlar
- Personele Borçlar
- Diğer Çeşitli Borçlar
*Bu borçların envanteri ticari borç envanteri gibidir. Envanter
işleminde vade bazında ayrım ve sonrasında aktarım yapılır. (Kısa
– Uzun vadeli) Bu borçlar da dönem sonunda reeskont işlemine
tabi tutulabilir. Bu borç kalemlerinin tamamı mukayyet değer ile
değerlenir. Ticari borç değerleme ölçüleri tüm bu borç kalemleri
içinde geçerlidir. Bu borç kalemleri için en önemli husus TRAN.
FİY. YOLUYLYA ÖRTÜLÜ KAZANÇ DAĞITIMI VE ÖRTÜLÜ SERMAYE
konularının değerlendirilmesidir. Bu borçlar için ödenen faiz veya
kur farkları kurum kazancı açısından çok önem arzetmektedir.

83

-
A) Transfer Fiy. Yoluyla Örtülü Kazanç Dağıtımı : KVK’nın 13’ncü
maddesinde aşağıdaki gibi tanımlanmıştır. “Kurumlar, ilişkili kişilerle
emsallere uygunluk ilkesine aykırı olarak tespit ettikleri bedel veya fiyat
üzerinden mal veya hizmet alım ya da satımında bulunursa, kazanç
tamamen veya kısmen transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü olarak
dağıtılmış sayılır. Alım, satım, imalat ve inşaat işlemleri, kiralama ve kiraya
verme işlemleri, ödünç para alınması ve verilmesi, ikramiye, ücret ve
benzeri ödemeleri gerektiren işlemler her hal ve şartta mal veya hizmet
alım ya da satımı olarak değerlendirilir.
1 – İlişkili Kişi Tanımı :
Kurumların kendi ortakları
Kurumların veya ortaklarının ilgili bulunduğu gerçek kişi veya kurumlar
İdaresi denetimi veya sermayesi bakımından doğrudan veya dolaylı olarak
bağlı bulunduğu gerçek kişi veya kurumlar
Ortakların eşleri, ortakların veya eşlerinin üstsoy ve altsoyu ile üçüncü
derece dahil yansoy hısımları ve kayın hısımları da ilişkili kişi sayılır.
BK’ca belirlenen ülkeler (vergi cennetleri) ile yapılan işlemlerde ilişkili
kişiler ile yapılmış sayılır. (Bu belirleme Bakanlar Kurulunca halen
yapılmaması sebebi ile uygulaması bulunmamaktadır.)
84



2 – Emsallere Uygunluk : KVK’nın 13/3 bendinde şöyle
tanımlanmıştır. “Emsallere uygunluk ilkesi, ilişkili kişilerle yapılan mal
veya hizmet alım ya da satımında uygulanan fiyat veya bedelin, aralarında
böyle bir ilişkinin bulunmaması durumunda oluşacak fiyat veya bedele
uygun olmasını ifade eder. Emsallere uygunluk ilkesi doğrultusunda tespit
edilen fiyat veya bedellere ilişkin hesaplamalara ait kayıt, cetvel ve
belgelerin ispat edici kâğıtlar olarak saklanması zorunludur.”
3 – Fiyatlandırma Yöntemleri : Doğru transfer fiyatının tespiti çok güç
olmakla birlikte, kanun koyucu yol gösterici olmak açısından KVK 13’te 3
ayrı yöntem belirlenmiştir. Mükellefler bu 3 yöntemden işlerine en uygun
yöntem ile transfer fiyatını belirleyeceklerdir. Bu 3 yöntem ile transfer
fiyatına ulaşılamaması halinde mükellef işine uygun belirleyeceği yöntem
ile transfer fiyatını tespit edebilecektir.
Son olarak mükellef isterse idare ile “Peşin Fiyatlandırma Anlaşması”
yapabilecektir. Ancak bu yolu seçen mükellefler 3 yıl bu yöntemden
vazgeçemeyecektir. 2012 yılında Gelir İdaresi ile sadece 3 mükellef Peşin
Fiyatlandırma Anlaşması imzalamıştır.
85

3.1. Karşılaştırılabilir Fiyat Yöntemi : Bir mükellefin uygulayacağı

3.2. Maliyet artı Yöntemi : Emsallere uygun fiyatın, ilgili mal veya


emsallere uygun satış fiyatının, karşılaştırılabilir mal veya hizmet alım ya
da satımında bulunan ve aralarında herhangi bir şekilde ilişki bulunmayan
gerçek veya tüzel kişilerin birbirleriyle yaptıkları işlemlerde uygulayacağı
piyasa fiyatı ile karşılaştırılarak tespit edilmesini ifade eder.
hizmet maliyetlerinin makul bir brüt kâr oranı kadar artırılması suretiyle
hesaplanmasını ifade eder.
3.3. Yeniden Satış Fiyatı Yöntemi : Emsallere uygun fiyatın, işlem
konusu mal veya hizmetlerin aralarında herhangi bir şekilde ilişki
bulunmayan gerçek veya tüzel kişilere yeniden satılması halinde
uygulanacak fiyattan, makul bir brüt satış kârı düşülerek
hesaplanmasını ifade eder.
** Üç yöntem de iç emsalin bulunması durumunda iç emsal
kullanılmalıdır…
86

Transfer Fiyatlandırmasında Düzeltme İşlemi :
Yurt içindeki işlemler nedeniyle kazancın örtülü olarak dağıtıldığının
kabulü Hazine zararının doğması şartına bağlıdır.



Transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü olarak dağıtılan kazanç, Gelir ve
Kurumlar Vergisi kanunlarının uygulamasında, gerçekleştiği hesap
döneminin son günü itibarıyla dağıtılmış kâr payı sayılır. Daha önce
yapılan vergilendirme işlemleri, taraf olan mükellefler nezdinde buna göre
düzeltilir.
Düzeltmenin yapılması için örtülü kazanç dağıtan kurum adına tarh edilen
vergilerin kesinleşmiş ve ödenmiş olması şarttır.
Örtülü kazanç dağıttığını kabul eden mükellef dağıttığı kazancı
hesaplarında o dönem kazancına ekleyecektir. Kar dağıtılan kişi ise söz
konusu kazancı (ortaklık payına bakmadan) iştirak kazancı olarak
kayıtlarına almalıdır.
87





B) Örtülü Sermaye : İşletme faaliyetlerinin gerçekleştirilmesi için ortaklar
tarafından sağlanan sermayenin yabancı kaynak olarak kayıtlanmasıdır. Bu
şekilde değerlendirilen kaynaklar için ödenen faiz, kur farkı vb. giderleri
mali kazancın tespitinde KKEG olarak dikkate alınmalıdır.
Örtülü Sermaye Şartları :
- Borçlanma ortaklardan veya ortaklarla ilişkili kişilerden temin edilmelidir.
(gayrinakdi teminat karşılığı 3. kişilerden ortakların yaptığı borçlanmalar
hariç)
- Borçlanma kurumun öz sermayesinin 3 katını aşmalıdır. (aşan kısım
örtülü sermaye sayılır) (Dönem başı özsermaye dikkate alınacaktır.)
- Borç ilgili dönemde işletmede kullanılmalıdır. (Banka veya finans
kurumlarından temin edilerek kısmen veya tamamen kullandırılan
borçlanmalar örtülü sermaye hesabında dikkate alınmaz.)
Karşı İşletmede Düzeltme : Örtülü sermaye üzerinden kur farkı hariç, faiz ve
benzeri ödemeler veya hesaplanan tutarlar, örtülü sermaye şartlarının gerçekleştiği
hesap döneminin son günü itibarıyla dağıtılmış kâr payı sayılır.
88



İşletmeler bilanço tarihi itibariyle ortaya çıkan ancak tutarı tam
olarak kesinleşmeyen veya henüz tahakkuk etmemiş olan
borçları için karşılık ayırabilir.
A – VERGİ VE DİĞ. YASAL YÜK. KAR. : cari dönemde kar elde eden
işletmeler vergi karşılığını bilançolarında THP açısından
zorunludur.
Örnek : 2012 hesap dönemi sonunda 200.000 TL kar elde eden
kurum, yıl içinde 33.000 TL geçici vergi ödemiştir.
691 - Dön.Karı Vergi ve Diğ.Yas.Yük.Kar.
370 - Dön.Karı Vergi ve Diğ.Yas.Yük.Kar
Vergi Karşılığı Ayrılması
371 - Dön.Kar.Peş.Öd.Vergi ve Diğ.Yük.
193 - Peşin Öd. Vergi ve Fonlar
Geçici Vergilerin dönem sonu değerlemesi
370 - Dön.Karı Vergi ve Diğ.Yas.Yük.Kar
371 - Dön.Kar.Peş.Öd.Vergi ve Diğ.Yük.
360 - Ödenecek Vergi ve Fonlar
Kurumlar Vergisi Tahakkuku ( Nisan 2013 tarihli olmalı)
40.000,00
40.000,00
33.000,00
33.000,00
40.000,00
33.000,00
7.000,00
89


B – KIDEM TAZ. KAR. : İşletme tarafından hesaplanan kıdem
tazminatlarından dönem içinde ödenmeyen kısmı için karşılık
ayrılır. Kıdem tazminatları Vergi kanunları açısından kabul
edilmemesi sebebi ile KKEG olarak dikkate alınması
gerekmektedir. Uygulamada en çok kullanılan karşılık
hesabıdır. Cari dönemde ödenen kıdem tazminatlarından
daha önce karşılık ayrılmış olan kısmı cari dönem giderleri
arasında değerlendirilmelidir.
C – MALİYET GİDERLERİ KARŞILIĞI : Tüm giderlerin fiilen
ortaya çıkmasını beklemeden önceden giderlerini
bütçeleyerek üretim maliyetlerini oluşturur. Bütçeleme işlemi
maliyet gider karşılığı ayrılmak suretiyle yapılır. Bütçelenen
gider fiilen ortaya çıktıkça karşılık hesabı kapatılır. Maliyet
giderleri karşılığı mukayyet değeri ile bilançoya kaydolur.
90



Tahakkuk esası ve dönemsellik ilkesi gereği işletme
cari dönem kazancının tespitinde dikkate alınması
gereken gider tahakkukları ile cari dönemde tahsil
edilmekle beraber gelecek dönemleri ilgilendiren
(peşin tahsil edilen kiralar gibi) gelir hesapları
vadeleri bazında ayrıştırılır ve bilançonun pasifine
yabancı kaynak içerisine kayıt edilir. Ancak bu tür
kalemler gerçek bir yabancı kaynağı ifade etmez.
Ancak bilanço tekniği yönünden yabancı kaynaklar
içerisinde sınıflandırılır.
A – Gelecek Döneme İlişkin Gelirler
B – Gider Tahakkukları (Aralık ayı elektrik, telefon
SSK primleri örnek olarak verilebilir.)
91



İşletme sermayesinin ortaklar tarafından konulmuş olan
kısmı özsermayedir. Aynı zamanda işletmenin
dağıtılmayan karları, yedek akçeleri ve diğer fonları öz
kaynak kapsamındadır. Özkaynak Grubundaki hesaplar
aşağıya alınmıştır.
A – Özsermaye: İşletmenin bilanço tarihi itibariyle
tescilli sermayesinden ortaklarca ödenmiş olan kısmıdır.
İşletmeye tahsis edilen sermaye (500) numaralı hesapta
izlenirken, bu tutarın ödenmeyen kısmı (501) numaralı
hesapta izlenir ve bilançonun pasifine negatif değer
olarak aktarılır. Bu işlem sonucunda işletme sermayesi
ödenmiş (net) tutarı ile bilançoda yer almış olur.
İşletme sermayesinin envanterinde ortakların sermaye
borcunu zamanında yerine getirip getirmedikleri kontrol
edilir. Sermaye borcunu geç yerine getiren ortaklardan
faiz talep edilebilir.
92




B – Sermaye Yedekleri: Sermayenin bağlandığı varlıkların
değerlemesi sonucu ya da sermaye hareketleri nedeniyle
ortaya çıkan fonlardır. Bu fonlar sermayeye eklenebilir.
Sermaye Yedeklerinin başlıcaları aşağıdadır.
- Hisse Senedi İhraç Primleri (emisyon primidir.)
Emisyon primleri işletmede yedek akçe olarak muhafaza
edilmelidir.
- Hisse Senedi İptal Karları Bunlarda emisyon primi gibi
değerlendirilir. Sermayeye eklenebilir.
Bu yedeklerden dönem sonunda sermayeye ilave edilen
olup olmadığı kontrol edilir. Dönem sonu itibariyle
işletmede bulunan sermaye yedekleri mukayyet
bedelleri ile değerlenerek bilançoya aktarılır.
93








C – Karlar ve Kar Yedekleri:
1) Karlar ve Zararlar :
Yedek olarak ayrılmayan ve ortaklara dağıtılmayan kısımlar bu
hesap grubunda izlenir. İşletme karları bilançoda geçmiş yıl (570)
cari yıl ise (590) numaralı hesaplarda izlenir.
İşletme zararlarının geçmiş yıllara ait olanı (580) cari yıla ait olanı
ise (591) hesabında izlenir.
2) Yedekler
İşletme karları üzerinden kanun, ana sözleşme veya ortaklar
kararınca ayrılan yedekler pasifte, karlardan ve sermaye
hesaplarından ayrı olarak gösterilir.
–Yasal yedekler (kanunen ayrılanlar)
-Statü yedekler (ana sözleşmeye göre ayrılanlar) değerlendirilir.
-Olağanüstü yedekler
- Özel Fonlar (G.menkul ve iştirak hissesi satış kazancı fonu vb.)
94



1 – Götürü Gider Uygulaması : Buna göre, ihracat, yurt dışında inşaat, onarma, montaj ve
taşımacılık faaliyetlerinde bulunan mükellefler, bu bentte yazılı giderlere ilaveten bu
faaliyetlerinden döviz olarak elde ettikleri hâsılatlarının binde beşini (%05) aşmamak şartıyla
yurt dışındaki bu işlerle ilgili giderlerine karşılık olmak üzere götürü olarak hesapladıkları
giderlerini de indirebileceklerdir. (194 seri nolu GVK tebliğinde detaylı açıklanmıştır.) (ihraç
kayıtlı teslimler kapsam dışıdır.)
2 – Bağış ve Yardımlar : Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 10. maddesinin c bendinde,
mükelleflerin yaptıkları bağış ve yardımların bu maddede belirtilen ve ismen sayılan kurum,
kuruluşlara yapılması kaydıyla indirim konusu yapılmasına imkân tanımıştır. Bağışlar mutlaka
makbuz karşılığı yapılmalıdır. Bağış beyan edilecek gelirin %5’ini aşamayacaktır.
3 – Yüzde 5 sınırı geçerli olmayan bağışlar:
- Okul, Sağlık Tesisi ve Öğrenci Yurtlarına Yapılan Bağışlar
- Kültür ve Tabiat Varlıklarının Korumasına Yönelik Olarak Yapılan Bağışlar
- Türkiye Kızılay Derneğine Yapılan Bağış ve Yardımlar
95
_ Özel kanunlarınca aşağıda yer alan bağışlar (%5 sınırı ile bağlı değildir.)
a- Sosyal Yardımlaşmayı ve Dayanışmayı Teşvik Fonuna veya Bu Fona İlişkin Vakıflara Yapılan
Bağış ve Yardımlar
b- 7269 sayılı Kanun Uyarınca Afetzedelere Yapılacak Bağış ve Yardımlar
c- 222 sayılı İlköğretim ve Eğitim Kanunu’na Göre Yapılan Bağış ve Yardımlar
ç- TÜBİTAK’a Yapılan Bağış ve Yardımlar
d- Üniversitelere ve İleri Teknoloji Enstitülerine Yapılan Bağış ve Yardımlar
e- Atatürk Kültür, Dil ve Tarih Yüksek Kurumuna Yapılacak Bağış ve Yardımlar
f- Sosyal Hizmetler ve Çocuk Esirgeme Kurumuna Yapılan Bağışlar
g- Gülhane Askeri Tıp Akademisi’ne Yapılacak Bağış ve Yardımlar
ğ- Milli Ağaçlandırma ve Erozyon Kontrolü Harcamaları
h- Gıda Bankacılığı Faaliyetinde Bulunan Dernek ve Vakıflara Yapılan Bağışlar
96
4 – Sponsorluk Harcamaları : 3289 sayılı Gençlik ve Spor Genel Müdürlüğünün Teşkilat ve Görevleri
Hakkında Kanun ile 17.6.1992 tarihli ve 3813 sayılı Türkiye Futbol Federasyonu Kuruluş ve Görevleri
Hakkında Kanun kapsamında yapılan sponsorluk harcamalarının; amatör
spor dalları için tamamı, profesyonel spor dalları için % 50’sinin yıllık beyanname ile
bildirilen gelirden indirim konusu yapılmasına imkan sağlanmıştır.
5 – Ar – Ge İndirimi : Mükelleflerin, münhasıran yeni teknoloji ve bilgi arayışına yönelik
araştırma ve geliştirme faaliyetleri çerçevesinde, işletmeleri bünyesinde 2008 hesap döneminden
itibaren yaptıkları harcamaların %100'ü kurum kazancının tespitinde Ar- Ge indirimi olarak dikkate
alınabilecektir.
6 – KKEG’ler kısaca :
- Her türlü para cezaları ve vergi cezaları ile teşebbüs sahibinin suçlarından doğan tazminatlar
(Aktiflerde ceza şartı olarak derpiş edilen tazminatlar cezai mahiyette tazminat sayılmaz.),
- Her türlü alkol ve alkollü içkiler ile tütün ve tütün mamullerine ait ilan ve reklam giderlerinin % 0’ı
- Kiralama yoluyla edinilen veya işletmede kayıtlı olan yat, kotra, tekne, sürat teknesi gibi motorlu
deniz, uçak ve helikopter gibi hava taşıtlarından işletmenin esas faaliyet konusu ile ilgili
olmayanların giderleri ile amortismanları,
- Basın yoluyla işlenen fiillerden veya radyo ve televizyon yayınlarından doğacak maddi ve manevi
zararlardan dolayı ödenen tazminat giderleri
- Özsermaye ve Örtülü Sermaye Üzerinden Ödenen veya Hesaplanan Faizler
97
- Transfer Fiyatlandırması yoluyla dağıtılan örtülü kazanç.
- Kurumlar vergisinden istisna edilen kazançlara ilişkin yapılan giderler (iştirak kazancı elde
etmek için yapılan harcamalar)
- Personele ödenen temettüler Söz konusu temettü ikramiyelerinin bilanço günü itibarıyla
ödenecek toplam tutarı kesinleştiğinden, çalışanlara o yıla ilişkin kurumlar vergisi
beyannamesinin verilme süresinin sonuna kadar ödenecek temettü ikramiyeleri, ilgili olduğu
yılın kazancının tespitinde gider olarak dikkate alınabilecektir .
- Herhangi bir zarar ziyan ve tazminatın gider yazılabilmesi için aşağıdaki şartları taşımalıdır.
a)İşle ilgili olmalı,
b)Mukavelenameye, ilama veya kanun emrine dayanmalı.
c)Teşebbüs sahibinin suçundan kaynaklanmamalıdır.
- Yıl içinde alınan binek otomobiller kıst amortismana tabi tutulmalıdır. (faaliyet konusu
kısmen veya tamamen araç kiralaması veya işletilmesi faaliyeti olanlar hariç)
98

similar documents