Novità in tema di perdite su crediti

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Novità in tema
di perdite su
crediti
Giovanni d’Ayala Valva
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Art. 101, comma 5, TUIR
Pre D.L. 83/2012 e L. 134/2012
Le predite di beni di cui al comma 1,
commisurate al costo non ammortizzato di
essi, e le perdite su crediti sono deducibili se
risultano da elementi certi e precisi e in ogni
caso, per le perdite su crediti, se il debitore è
assoggettato a procedure concorsuali. Ai fini
del presente comma , il debitore si considera
assoggettato a procedura concorsuale dalla
data della sentenza dichiarativa del fallimento
o del provvedimento che ordina la liquidazione
coatta amministrativa o del decreto di
ammissione al concordato preventivo o del
decreto che dispone la procedura di
amministrazione straordinaria delle gradi
imprese in crisi.
Post D.L. 83/2012 e L. 134/2012
Le perdite di beni di cui al comma 1,
commisurate al costo non ammortizzato di essi, e
le perdite su crediti sono deducibili se risultano
da elementi certi e precisi e in ogni caso, per le
perdite su crediti, se il debitore è assoggettato a
procedure concorsuali o ha concluso un accordi di
ristrutturazione dei debiti omologato ai sensi
dell’art. 182-bisL.FALL.Ai fini del presente
comma, il debitore si considera assoggettato a
procedure concorsuali dalla data della sentenza
dichiarativa del fallimento o del provvedimento
che ordina la liquidazione coatta amministrativa
o del decreto di ammissione alla procedura di
concordato
preventivo
o
del
decreto
di
omologazione dell’accordo di ristrutturazione o
del decreto che dispone la procedura di
amministrazione
straordinaria
delle
grandi
imprese in crisi.Gli elementi certi e precisi
sussistono in ogni caso quando il credito sia di
modesta entità e sia decorso un periodo di sei
mesi dalla scadenza di pagamento del credito
stesso. Il credito si considera di modesta entità
quanto ammonta ad un importo non superiore a
5.000 € per le impresi di più rilevante dimensione
(…)e non superiore a 2.500€ per le altre imprese.
Gli elementi certi e precisi sussistono inoltre
quando il diritto alla riscossione è prescritto.
2
Il disegno di legge delega per la riforma
fiscale (AC5291)
• Le modifiche apportate dal decreto crescita anticipano
l’attuazione del disegno di legge delega per la revisione del
sistema fiscale ove era previsto:
l’introduzione di criteri di deducibilità chiari e
coerenti con la disciplina del bilancio, con particolare
riguardo alla determinazione del momento del
realizzo delle perdite su crediti;
-
l’estensione del regime fiscale previsto per le
procedure
concorsuali anche ai nuovi istituti
introdotti
dalla riforma del diritto
fallimentare
e dalla normativa sul sovraindebitamento, nonchè alle
procedure
similari previste in altri ordinamenti.
3
Le perdite su crediti nel TUIR
• Articolo 101 del TUIR , comma 5, del TUIR individua due
tipologie di perdite su crediti:
(i)
le perdite su crediti deducibili in presenza di elementi
“certi e precisi ” e;
(ii) le perdite su crediti deducibili “in ogni caso”.
4
Nozione di perdita su crediti…
evoluzione
• ratio evitare di subordinare la deduzione delle perdite alla
volontà dei contribuenti;
• La disposizione relativa agli “elementi certi e precisi”
rappresenta il punto di riferimento ai fini della deduzione
delle perdite su crediti per inesigibilità in tutti i casi in cui il
debitore non risulta assoggettato a procedure concorsuali;
• Formulazione generica da parte del legislatore.
5
“Elementi certi e precisi” …
• Il principio generale lega la deducibilità delle perdite su
crediti (oltre alla sussistenza della perdita) alla possibilità di
dimostrare la sussistenza di elementi incontrovertibili, certi
e precisi, che la perdita sia definitiva attraverso la
presentazione di idonea documentazione;
• La perdita deve avere il requisito della certezza quanto alla
sua esistenza e oggettiva determinabilità nell’ammontare;
• devono essere valutati caso per caso i diversi fattori
materiali e giuridici che possono consentire al contribuente
creditore di dimostrare l’irrecuperabilità dei crediti;
6
Elementi certi e precisi:
onere probatorio
• Analitica e precisa prova documentale da parte del
contribuente al fine di provare la definitività della
perdita:
(i) l’inesigibilità del credito;
(ii) svolgimento di azioni per il recupero del credito;
(iii) il mancato buon fine per incapienza del debitore.
sia per le perdite su crediti che derivano da
valutazioni che a quelle derivanti da fenomeni
realizzativi (e.g. cessioni pro soluto e rinuncia al
credito).
7
Elementi certi e precisi: giurisprudenza
•
•
Le perdite su crediti derivanti dalla cessione di crediti non sono deducibili a
meno che non siano supportate da elementi “certi” e “precisi” che
evidenzino che i crediti non sono interamente recuperabili: i.e. quando il
creditore abbia esperito, senza risultato, tutti i mezzi legali (e.g. diffida ad
adempiere, corrispondenza con il debitore, procedure di riscossione
infruttuose, pignoramenti negativi, irreperibilità del creditore, vendita
forzata o riparto eseguito senza poter soddisfare in tutto o in parte il
credito) a sua disposizione al fine di ottenere il soddisfacimento della
propria pretesa;
PERDITE DA ATTI DI REALIZZO: La mera cessione dei crediti ancorchè pro
soluto non comporta di per sè la deducibilità delle relative perdite, poiché
è solo nel caso di assoggettamento del debitore a procedure concorsuali
che si verifica un automatismo nella deducibilità, in ragione delle garanzie
che le procedure concorsuali riescono a dare sul piano della certezza della
insolvibilità del debitore e sul piano della precisione della entità delle
perdite (cfr. Cass. 6 ottobre 2011, n. 20450; Cass. 4 ottobre 2000, n.
13181, Cass. 25 maggio 2002, n. 7555 e Cass. 10 marzo 2006, n. 5357);
8
Elementi certi e precisi: giurisprudenza
• La dimostrazione della certezza e precisione deve essere
fornita con ogni mezzo di prova utilizzabile nel processo
tributario mediante più elementi gravi, precisi e
concordanti. La perdita non può essere dedotta se la
mancata riscossione deriva da inerzia del creditore (Cass.
n. 14568/2001) ;
• Entità del credito per ponderare gli elementi documentali
richiesti (Cass. n. 17220/2006; Cass. n. 23863/2007);
Pareri legali circa l’insolvibilità del debitore può emergere
dalla lettura dei bilanci anche se credito di importo elevato
(CTP Parma, 91/2010).
9
Elementi certi e precisi:
Agenzia delle Entrate
•
Atti di realizzo: La deducibilità fiscale delle perdite su crediti è
disciplinata, in via generale, dalle disposizioni contenute nell’art.
101, del TUIR (…) la deducibilità derivanti dalla cessione di crediti
(anche pro soluto) non possa prescindere dalla sussistenza dei
requisiti di “certezza” e “precisione” (cfr. Ris. 29 febbraio 2008, n.
70/E; Ris. 22 giugno 2010, n. 54/E);
•
situazione di “temporanea illiquidità”: non è stata ritenuta
sufficiente a legittimare la deduzione del credito non incassato (in
tutto o in parte), richiedendosi a tal fine, una più complessa e
articolata valutazione della situazione giuridica della specifica
partita creditoria e del singolo debitore cui quest’ultima è
riferita(cfr. Ris. 23 gennaio 2009, n. 16/E);
10
Elementi certi e precisi:
Agenzia delle Entrate
• La deduzione delle perdite su crediti è subordinata alla
dimostrazione degli elementi di certezza e precisione,
richiesti dal comma 5 dell’art. 101 del TUIR e non può
rilevare ai fini fiscali con il medesimo “automatismo”
previsto per le perdite su crediti nelle quali il debitore è
assoggettato a procedure concorsuali (cfr. Int. Parlamentare
del 5 novembre 2008, n. 5-00570);
• La rinuncia volontaria ai fini della deducibilità deve trovare
giustificazione nell’eccessiva onerosità della procedura
esecutiva rispetto all’entità del credito (Int. Parl. del 5
novembre 2008, n. 5-00570).
11
Elementi “certi e precisi”.... in dottrina
•
In dottrina è stato più volte evidenziato che in caso di cessione di
credito, trattandosi di perdite da realizzo e quindi di perdite
giuridicamente ed economicamente certe, si dovrebbe parlare di
minusvalenze, da collocare nell’art. 101, 1 del TUIR e per le quali
non sarebbe quindi necessaria la verifica della sussistenza degli
elementi certi e precisi richiesti dall’art. 101, 5, per le perdite
derivanti da inesigibilità, da prescrizione da sentenza.
La minusvalenza emergerebbe direttamente dal confronto tra
costo fiscalmente riconosciuto e prezzo di cessione.
•
Altra parte della dottrina le perdite derivanti dalla rinuncia ai cediti
non potrebbero essere inquadrate ne nel 101, 1 (che
presuppongono la sostituzione del credito con un altro di minor
valore) ne nel 101, 5 (perdite che originano malgrado la volontà
del creditore) ma dovrebbero essere considerate sopravvenienze
passive ex art. 101, 4.
12
Perdite su crediti Vs debitori stranieri
• Necessario dimostrare la definitività secondo gli
strumenti giuridici previsti dallo Stato ovvero
dichiarazione di insolvenza dei debitori stranieri
emessi dalla SACE;
• Nel caso in cui
procedure
l’assimilazione
nell’art. 101, 5
il debitore straniero sia assoggettato a
fallimentari
occorre
verificare
della procedura con quelle elencate
del TUIR;
• Debitore residente in Stato “black-list” (cfr. circolare
39/E 2002).
13
Le novità del D.L. n. 83/2012
•
Nuove ipotesi di deducibilità ex lege delle perdite:
(i) crediti di modesta entità e se è decorso un periodo di
sei mesi dalla scadenza di pagamento del credito
stesso;
(ii) credito prescritto;
(iii) accordo di ristrutturazione del debito ex art. 182-bis
L.Fall
(iv) deducibilità delle perdite su crediti da parte di soggetti
IAS.
14
Le novità del D.L. 83/2012
• Le modifiche introdotte dal D.L. 83/2012 alla
disciplina delle perdite su crediti si inseriscono
nell’articolo 33 intitolato “Revisione della legge
fallimentare per favorire la continuità aziendale”;
• Il D.L. 83/2012 (ante conversione): migliorare il
coordinamento tra gli strumenti alternativi di
composizione delle crisi scaturenti dalla riforma
fallimentare.
15
Le novità del D.L.83/2012
• In sede di conversione il legislatore con l’art. 33, commi 4 e
5 , è intervenuto modificando:
-
disciplina dell’irrilevanza delle sopravvenienze attive
realizzate dall’impresa
debitrice (art. 88, comma
4 TUIR);
-
la disciplina della
deducibilità delle perdite su crediti
(art. 101,
comma 5 del TUIR).
• Pur in assenza di una norma che ne disciplini la decorrenza,
si applica a partire dal periodo di imposta 2012 (data di
entrata in vigore della legge di conversione).
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Le perdite su crediti “in ogni caso”
• La ratio della presunzione ex lege riferibile alle procedure
concorsuali deriva dalla considerazione che in tali casi la
situazione di sofferenza del credito non dipenda da una
valutazione soggettiva da parte del creditore ma da parte di
un soggetto terzo indipendente.
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Perdite su crediti di modesta entità
• Deducibilità già ammessa (a prescindere dalle prove
documentali) dall’A.E. “anche in relazione all’entità del
portafoglio” (cfr. Ris. 17 settembre 1970, n. 189 – Ris. 6
agosto 1976, n.9/124; int. parlamentare n. 5-00570 del 5
novembre 2008);
• Elevati margini di soggettività: (i) non veniva definito
quando
un
credito
era
modesto;
(ii)
rimaneva
l’indeterminatezza del concetto di “entità del portafoglio”; e
(iii) e giudizio di antieconomicità delle azioni di recupero.
18
Perdite su crediti di modesta entità
• Per ovviare a tali incertezze il D.L. 83/2012 ha definito
crediti di modesta entità quelli:
(i) di importo non superiore a € 5.000 euro per le imprese
di più rilevanti dimensioni;
(ii) di importo non superiore a € 2.500 per le altre imprese.
• ratio:
quantificare
forfettariamente
antieconomicità dell’azione di recupero.
il
limite
di
19
Imprese di più rilevanti dimensioni
• La norma richiama direttamente l’art. 27, comma 10, d.l.
185/2008 considera di più rilevante dimensione quelle
con volume di affari o di ricavi non inferiore 300 Milioni e
doveva essere ridotto a 100 Milioni entro il 31.12.2011;
-
Prov. Direttore A.E. 16.12.2009  200 Ml dal
01.01.2010;
-
Prov. Direttore A.E. 20.12.2010  150 Ml dal
01.01.2011;
-
Oggi 100 ? – (cfr. Circolare 31 maggio 2012, n.
e Istruzioni Unico
2012 (p.13);
18/E
20
Imprese di più rilevanti dimensioni
• La “dimensione” dell’impresa è un parametro
variabile nel tempo, quando va verificata la
soglia?
• Al momento in cui il credito è sorto?
• Al momento della valutazione ai fini della
deducibilità?
21
Modesta entità: punti da chiarire
• La condizione quantitativa hai fini della
deducibilità della perdita di modesta entità si
riferisce:
- singole posizioni creditorie individualmente
considerate;
- tutte le posizioni nei confronti del singolo
debitore;
- l’insieme dei crediti originati dal medesimo
rapporto negoziale.
22
Modesta entità: punti da chiarire
• La soluzione singola posizione creditoria sembra essere la
più coerente con la formulazione e compatibile con il
termine di 6 mesi
contra (i) è in contrasto con la ratio dell’antieconomicità del
recupero; (ii) spesso i crediti hanno una tutela legale
unitaria in relazione a ciascun rapporto giuridico.
• insieme crediti derivanti dal medesimo rapporto giuridico da
preferire rispetto alla totalità dei crediti nei confronti dello
stesso debitore (rapporti differenti possono avere diverse
valutazioni commerciali o di garanzie a tutela del credito).
23
Modesta entità: punti da chiarire
Ai fini della determinazione dell’entità del credito devono
prendersi in considerazione i soli crediti scaduti ovvero
avendo a riferimento l’intera posizione creditoria?
Dovrebbe prendersi in considerazione l’intera posizione
creditoria (i) dal dato lettera la modesta entità è
contemplata
prima
del
requisito
temporale;
(ii)
l’economicità del recupero viene stabilita con riferimento
alla posizione complessiva del debitore.
24
Modesta entità: punti da chiarire
• Valore nominale o valore fiscale o valore contabile?
La ratio della norma dovrebbe far propendere per il valore
nominale essendo il valore “massimo” recuperabile ed
essendo il costo idealmente da confrontare per il recupero
ai fini della valutazione della sua “economicità”;
• Dare rilevanza al valore fiscale sarebbe in contrasto con la
ratio “generalizzata” della norma e sarebbe eccessivamente
“influenzato”
dalle
scelte
degli
amministratori
(svalutazione);
25
Modesta entità: punti da chiarire
• Ammontare del credito da confrontare con le
soglie forfettarie, cosa includere avuto riguardo ai
componenti “accessori”?
-
Interessi, Commissioni,spese riaddebitate al
cliente?
Interessi di mora?
IVA ?
26
Modesta entità:punti da chiarire
• L’esistenza di garanzie, reali o personali,
pregiudica la deducibilità incondizionata dei
crediti di modesto ammontare?
Non dovrebbe influenzare (i) non riducono i costi
dell’azione di recupero; (ii) non esclude un rischio
di credito (cfr. in relazione alle svalutazioni R.M.
n. III-6-701 del 30 dicembre 1993).
• Credito garantito da garanzia assicurativa? Solo
per la parte non coperta.
27
Modesta entità: punti da chiarire
• Quando deve essere operato il confronto tra
valore nominale e soglia ex lege prevista?
Write off credito? Chiusura periodo di imposta?
Presentazione dichiarazione?
Considerando
l’inclusione
della
modifica
nell’ambito 101,5 TUIR il momento rilevante
dovrebbe essere quello di chiusura dell’esercizio
al pari degli elementi certi e precisi.
28
Requisito temporale
• In presenza di elementi certi e precisi è possibile
dedurre il credito non scaduto da 6 mesi?
• E’ obbligatorio rilevare la perdita al momento in
cui si verifica il requisito temporale o è possibile
rinviare ad un esercizio successivo?
- In simmetria con i crediti Vs debitori assoggettati
a
procedure
concorsuali
anche
esercizio
successivo se si ritiene che sussistano concrete
possibilità di recupero.
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Crediti di ammontare superiore alle
soglie e “disciplina transitoria”
• Per i crediti di ammontare superiore alle soglie risulta
comunque possibile dimostrare l’antieconomicità dell’azione
di recupero sulla base di riscontri concreti;
• Le nuove disposizioni si dovrebbe applicare anche ai crediti
per i quali il requisito temporale si è già verificato nel 2012
(sia che siano state a c/e in anni precedenti che imputate a
c/e nel 2012);
30
Crediti prescritti
• “gli elementi certi e precisi sussistono inoltre quando il diritto
alla riscossione del credito è prescritto”;
• Dal dato letterale emerge che è destinato a tutti i crediti
indipendentemente dall’ammontare ;
31
Prescrizione del diritto alla riscossione
del credito
• Prescrizione: estinzione di un diritto non esercitato dal
titolare per un determinato periodo di tempo (art. 2934 c.c.);
• Prescrizione ordinaria decennale (art. 2946 c.c.) ;
• Prescrizioni brevi sono previste per alcune tipologie di crediti:
risarcimento del danno, canoni locazione, interessi o
pagamenti periodici (e.g. il termine di prescrizione
quinquennale relativo alla somministrazione di beni e servizi e
servizi da cui scaturiscono pagamenti periodici).
32
Prescrizione del diritto alla riscossione
del credito
• Previsione con finalità semplificatorie: ai fini della
deducibilità della perdita rileva il mero decorso del termine
ex lege previsto senza che ad esempio sia necessario che il
debitore eccepisca al creditore la prescrizione del diritto
(ovvero senza l’accertamento dall’autorità giudiziaria o che
rileva da altri atti formali tra debitore e creditore);
• E’ necessario che non siano stati posti in essere eventi
interruttivi della prescrizione (es. messa in mora) o
riconoscimento del debito;
33
Prescrizione del diritto alla riscossione
del credito
• In caso di deduzione della perdita nello stesso periodo di
maturazione della prescrizione (e.g. dieci anni) A.E. onere
della prova di dimostrare l’esistenza di atti interruttivi;
• In caso di deduzione della perdita in un periodo di imposta
successivo (e.g. decorsi undici anni dalla scadenza invece
dell’ordinario termine decennale) spetta al contribuente
dimostrare l’effettiva prescrizione nel periodo di imposta di
deduzione della perdita;
• Il periodo di imposta in cui si prescrive il diritto dovrebbe
costituire l’ultimo in cui è possibile dedurre la perdita.
34
Prescrizione del diritto di credito
•
La norma sembrerebbe trovare applicazione solo per i crediti
prescritti dal 2012 ed indipendentemente dall’importo dei crediti;
•
Se il diritto del credito si fosse già prescritto in periodi di imposta
precedenti la deduzione sembrerebbe preclusa.
•
Prescrizione e perdita da atto di realizzo.
•
Prescrizione e rinuncia al credito: A.E. nella nota 6 settembre
1980 n. 9/517 mette in dubbio che una rinuncia volontaria ad un
credito possa considerarsi un onere inerente in quanto carente del
requisito dell’inevitabilità del costo.
35
I crediti verso debitori assoggettati a
procedure concorsuali…
• Il debitore è considerato assoggettato a procedure
concorsuali in presenza:
sentenza dichiarativa di fallimento;
del provvedimento che ordina la liquidazione coatta
amministrativa;
del decreto di ammissione alla procedura di concordato
preventivo;
dal
decreto
che
dispone
la
procedura
di
amministrazione straordinaria;
dal decreto di omologa dell’accordo di ristrutturazione.
36
Accordi ex art. 182-bis L. Fall.
• Mutamento interpretativo rispetto alla posizione espressa
nella Circolare 13 marzo 2009, n. 8/E punto 4.2. aveva
escluso l’applicazione del 101 agli accordi ex art. 182-bis.
• La norma trova applicazione anche con riguardo ai creditori
che non hanno aderito all’accordo e per i quali è previsto
l’integrale pagamento entro termini precisi?
Tenore letterale della norma se il debitore “ha concluso un
accordo di ristrutturazione dei debiti omologato...”
Sembra
valorizzare
la
condizione
oggettiva
della
conclusione dell’accordo
piuttosto che la condizione
soggettiva della partecipazione (o meno) all’accordo
37
Accordi ex art. 182-bis L. Fall.
•
La disposizione trova applicazione quando il creditore abbia
partecipato all’accordo di ristrutturazione dei debiti e, comunque,
quando la perdita corrisponda ad una riduzione del credito
scaturita dagli accordi.
•
Sufficiente l’omologa dell’accordo ex art.182-bis della L. Fall
•
anche prima che sia divenuta definitiva per non essere più
impugnabile dai creditori ovvero in conseguenza del rigetto
dell’opposizione
38
Piani di risanamento 67 L. Fall.
• Sono esclusi i piani di risanamento ex art. 67 della L. Fall 
Mancanza di simmetria con la nuova previsione dell’art. 88,
4, del TUIR sull’irrilevanza delle sopravvenienze attive
derivanti sia da accordi 182-bis L.Fall. che piani di
risanamento ex art. 67 L. Fall.;
• Ratio: nei piani di risanamento non è previsto alcun
intervento dell’autorità giudiziaria per la verifica della
sussistenza dei presupposti (ma c’è asseverazione di un
terzo indipendente);
39
Periodo di deducibilità della perdita su
crediti
• La perdita su crediti verso procedure concorsuali non deve
essere dedotta per intero e necessariamente nell’esercizio
in cui la procedura concorsuale si è aperta, stabilendo al
riguardo l’art. 101, 3, soltanto una presunzione semplice
(Cass. 29 ottobre 2010, 22135);
• Competenza: la norma individua il momento a partire dal
quale la perdita può concorrere alla formazione
dell’imponibile, non il momento in cui deve concorrere alla
formazione dell’imponibile (Contra Cass. 21 febbraio 2010,
n. 2535; Cass. 3 agosto 2005, n. 16330);
• Dovrebbe
comunque
essere
legato
alla
prudente
apprezzamento imprenditoriale relativa all’imputazione
della perdita a conto economico art. 2426 c.c..
40
Periodo di deducibilità della perdita su
crediti
• l’Amministrazione Finanziaria:
-
esclusiva ed integrale deducibilità della perdita nel
periodo
d’imposta di apertura della procedura
concorsuale precludendo qualunque valutazione del
contribuente;
-
per l’accordi di ristrutturazione dei debiti l’A.E. ha
sempre dato rilevanza al passaggio in giudicato del
decreto di omologa dell’accordi di ristrutturazione dei
debiti (Circ. 3 agosto 2010, n. 42/E - par. 4.1).
41
Periodo di deducibilità della perdita su
crediti
• Norma di Comportamento dell’Ordine dei Dott. Comm del
19 novembre 2008 n.172 “le perdite su crediti concorsuali
sono deducibili nell’esercizio in cui si manifestano e sono
iscritte in bilancio, in base al prudente apprezzamento degli
amministratori, potendo addivenire nell’esercizio di
apertura della procedura oppure anche parzialmente, in uno
successivo”.
42
Perdita su crediti dei soggetti IAS
• “gli elementi certi e precisi sussistono inoltre in ogni caso di
cancellazione dei crediti dal bilancio operata in dipendenza
di eventi estintivi” .
• La norma ha implicitamente ricondotto le fattispecie che
configurano realizzo del credito tra quelle dell’art. 101, 5
TUIR  “elementi certi e precisi” ai fini della deducibilità
della perdita.
43
Perdita su crediti dei soggetti IAS
• Relazione tecnica la definisce la normativa con “indubbia
portata innovativa”;
• La relazione tecnica afferma inoltre che “per quanto
riguarda il pregresso, la normativa proposta rafforza
l’efficacia delle eventuali azioni accertatrici ancora in corso
da parte dell’Amministrazione finanziaria”;
44
Perdite su crediti dei soggetti IAS
La dottrina ante D.L. 83/12:
(i)l’inapplicabilità dei soggetti IAS dei requisiti di certezza e
oggettiva determinabilità dei componenti negativi ex art.
109, 1, del TUIR  non applicazione 101,5, del TUIR;
(ii)applicazione del art 101, 5, del TUIR a tutte le imprese
rientrando tra “quelle
che
prevedono
limiti
quantitativi alla deduzione di componenti negativi” (cfr. art.
2, 2, del D.M. n. 48/2009);
(iii)requisito di certezza e precisione anche per i soggetti IAS
ma solo per le perdite da valutazione non per le perdite da
realizzo (derecognition);
45
Perdite su crediti dei soggetti IAS
Sembra essere confermata la rilevanza fiscale della
derecognition anche se:
(i) eventi estintivi  solitamente in bilancio
individuano: adempimento, rinuncia, transazione,
conversione del credito in partecipazione;
(ii) dovrebbe intendersi eventi idonei a far cessare la
posizione creditoria in capo al soggetto IAS adopter.
46
Perdite su crediti dei soggetti IAS
• Nella Relazione tecnica viene evidenziato che per i soggetti
IAS adopter “l’eliminazione dello stato patrimoniale di
un’attività finanziaria sia ricollegata dallo IAS 39
all’estinzione del diritto di ricevere i relativi flussi
finanziari”;
• In attuazione al principio della prevalenza della sostanza
sulla forma giuridica la Relazione Tecnica evidenza che
“l’estinzione del diritto a ricevere i flussi finanziari è
connessa al trasferimento del credito che comporti anche il
trasferimento sostanziale di tutti i rischi e i benefici relativi
ai flussi finanziari”.
47
Perdite su crediti dei soggetti IAS
•
Evento estintivo andrebbe letto come “estinzione dell’obbligo a
contabilizzarlo”.
•
Deducibilità in caso di “derecognition” contabile del credito
derivante da elementi estintivi?
•
operazioni che, pur comportando l’estinzione della posizione
creditori, non comportano il trasferimento sostanziale dei
principali rischi e benefici da parte del cedente e la conseguente
cancellazione dal bilancio del credito (e.g. operazioni di
cartolarizzazione non comportano il trasferimento dei rischi e
benefici in capo al cessionario).
48

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