Rámec pre uisťovacie služby a audit

Report
www.pwc.com
Audit finančných
výkazov
Ekonomická univerzita
v Bratislave
5. apríla 2011
Karol Csiffáry
[email protected]
Agenda
I.
Rámec pre uisťovacie služby a audit
II.
Úvodné aktivity
III. Plánovanie auditu
IV. Výkon audítorských procedúr
V.
Dokončenie zákazky a preverenie kvality audítorskej dokumentácie
VI. Správa nezávislého audítora
PwC
2
I. Rámec pre uisťovacie služby a audit
1.
Príručka medzinárodných usmernení pre audit, uisťovacie služby a
etiku
2. Medzinárodný rámec pre zákazky na uisťovacie služby
3. Cieľ a všeobecné princípy platné pre audit finančných výkazov
PwC
3
I. Rámec pre uisťovacie služby a audit
1. Príručka medzinárodných usmernení pre audit,
uisťovacie služby a etiku
Príručka obsahuje usmernenia pre oblasť auditu, uisťovacích služieb a etiky, ktoré
vydala Medzinárodná federácia účtovníkov IFAC (International Federation of
Accountant) a ktoré sú platné na Slovensku.
PwC
4
I. Rámec pre uisťovacie služby a audit
2. Medzinárodný rámec pre zákazky na uisťovacie služby
Uvedený rámec definuje a opisuje prvky a ciele zákazky na uisťovacie služby a
identifikuje zákazky, pre ktoré platia Medzinárodné audítorské štandardy (ISA),
Medzinárodné štandardy pre zákazky na preverenie (ISRE), Medzinárodné
štandardy pre zákazky na uisťovacie služby (ISAE).
Uisťovacia služba zvyšuje dôveru používateľov a znižuje riziko vo vzťahu k predmetu
uiťovacej služby.
Charakteristika uisťovacej služby:
1.
2.
3.
4.
5.
PwC
Tri zúčastnené strany – zodpovedná strana, odborník, predpokladaný
používatelia
Predmet – napr. historické finančné výkazy, finančné a nefinančné ukazovatele
Vhodné kritéria, ktoré charakterizujú predmet – napr. zákon o účtovníctve, IFRS
Dostatočné a vhodné dôkazy
Písomná správa o uistení – pozitívna forma (primerané uistenie) alebo
negatívna forma (limitované uistenie)
5
I. Rámec pre uisťovacie služby a audit
3. Cieľ a všeobecné princípy platné pre audit finančných
výkazov
„ISA 200“
Cieľom auditu finančných výkazov je umožniť audítorovi vyjadriť názor, či sú
finančné výkazy vo všetkých významných súvislostiach zostavené v súlade
s platným rámcom finančného vykazovania.
Primerané uistenie
Audítor vykonávajúci audit v súlade s ISA sa primerane uistí, že finančné výkazy
neobsahujú významné nesprávnosti, či už v dôsledku chyby alebo podvodu.
Primerané uistenie sa týka zhromažďovania dôkazov, ktoré audítor potrebuje, aby
dospel k názoru. Absolútne uistenie nie je možné.
PwC
6
I. Rámec pre uisťovacie služby a audit
Audítorská významnosť
Informácia je významná, ak by jej vynechanie alebo nesprávne vykázanie mohlo
ovplyvniť ekonomické rozhodnutia používateľov, ktorí sa spoliehajú na finančné
výkazy.
Zhodnotenie, čo je významné je vecou odborného úsudku audítora.
Audítorské riziko
Riziko, že audítor vyjadrí nevhodný názor v prípade, keď finančné výkazy obsahujú
významnú nesprávnosť. Audítor je povinný naplánovať a vykonať audit tak, aby
znížil riziko auditu na prijateľnú úroveň.
PwC
7
II. Úvodné aktivity
1. Akceptácia vzťahov s klientom, pokračovanie vzťahov s klientom
a pokračovanie v konkrétnej zákazke na audit
2. Zmluva s klientom
PwC
8
II. Úvodné aktivity
1. Akceptácia vzťahov s klientom, pokračovanie vzťahov
s klientom a pokračovanie v konkrétnej zákazke na audit
„ISA 220 Kontrola kvality auditov historických finančných informácií“
• Posúdenie integrity vlastníkov, kľúčového vedenia a osôb poverených správou
a riadením účtovnej jednotky
• Zhodnotiť splnenie etických požiadaviek, vrátane požiadavky na nezávislosť
(Etický kódex audítora vydaný komorou audítorov, ktorý je v súlade s Etickým
kódexom vydaným Medzinárodnou federáciou účtovníkov (IFAC)
• Posúdenie spôsobilosti vykonať konkrétnu zákazku
PwC
9
II. Úvodné aktivity
2. Zmluva s klientom
„ISA 210 Podmienky zákaziek na audit“
Audítor a klient majú odsúhlasiť podmienky zákazky v zákazkovom liste auditu
alebo inej forme zmluvy.
Obsah zmluvy
Cieľ auditu finančných výkazov
Zodpovednosť manažmentu za výkazy
Rozsah auditu s odvolaním sa na platnú legislatívu
Forma správ výsledkov zákazka
Skutočnosť, že v dôsledku prirodzených obmedzení môže zostať významná
nesprávnosť neodhalená
• Neobmedzený prístup k akýmkoľvek záznamom a dokumentom
• Zodpovednosť manažmentu za vytvorenie a zachovávanie efektívnej internej
kontroly
•
•
•
•
•
PwC
10
III. Plánovanie auditu
„ISA 300 – Plánovanie auditu finančných výkazov“
1. Stratégia
5. Detailný plán
2. Poznanie
Komunikácia
Dokumentácia
4. Významnosť
PwC
3. Riziko
11
III. Plánovanie auditu
1. Stratégia auditu
Charakteristiky zákazky
•
Ciele vykazovania
•
Termíny
•
Významné faktory
Možné prístupy (kombinácie stratégií):
• Audítorské postupy
- Substantívne postupy (analytické procedúry a testy detailov)
- Kombinované postupy (substantívne postupy a testy kontrol)
• Časový harmonogram - priebežný / finálny audit
PwC
12
III. Plánovanie auditu
2. Poznanie a porozumenie spoločnosti
„ISA 315 - Identifikácia a posúdenie rizika významných nesprávností poznaním
účtovnej jednotky“
1. Poznanie účtovnej
jednotky
2. Postupy
zhodnotenia rizika
3. Zhodnotenie rizika
PwC
•
•
•
•
•
Odvetvie, regulácie
Charakter spoločnosti
Ciele a stratégie
Meranie výkonnosti
Interná kontrola
• Získavanie informácií,
komunikácia
• Analytické procedúry
• Pozorovanie a preskúmanie
• Profesionálny skepticizmus
• Identifikovanie rizík
• Hodnotenie rizík a ich dopad
13
III. Plánovanie auditu
2. Poznanie a porozumenie spoločnosti (pokračovanie)
Interná Kontrola
1. Kontrolné prostredie
- Komunikácia a presadzovanie integrity
- Povinnosť spôsobilosti
- Účasť osôb poverených spravovaním
- Filozofia manažmentu a štýl riadenia
- Organizačná štruktúra
- Určenie právomoci a zodpovednosti
- Pravidlá a postupy v oblasti ľudských zdrojov
2. Proces zhodnotenia rizík účtovnej jednotky
3. Informačný systém
4. Kontrolné aktivity
5. Monitorovanie kontrol
PwC
14
III. Plánovanie auditu
3. Riziko auditu
PwC
Identifikácia a zhodnotenie
rizika
• ISA 315 vyžaduje aby audítor vykonal
zhodnotenie rizika na úrovni finančných výkazov
a jednotlivých tvrdení na základe primeraného
poznania účtovnej jednotky a jej prostredia,
vrátane interných kontrol
Adresovanie rizika
• ISA 330 vyžaduje, aby audítor adresoval
identifikované riziko navrhnutím a
implementovaním vhodných audítorských
procedúr. Celkové reakcie na riziko a navrhnutie
postupov sú vecou profesionálneho úsudku
audítora
15
III. Plánovanie auditu
3. Riziko auditu
Druhy rizika
Audítorské riziko
.... že audítor vyjadrí nesprávny názor na finančné výkazy spoločnosti...
Prirodzené riziko
Kontrolné riziko
Detekčné riziko
RIZIKO SPOLOČNOSTI
Riziko vyplývajúce z
samotného charakteru
transakcií a prostredia
klienta
RIZIKO SPOLOČNOSTI
Riziko, že kontroly
spoločnosti nezabránia a
neodhalia nesprávnosť
RIZIKO AUDÍTORA
Riziko, že audítor
neodhalí významnú
nesprávnosť
Príklad
- nestálosť odvetvia
- pôsobenie na
zahraničných trhoch
PwC
Príklad
- zastaranosť IS
- nedostatočný
autorizačný proces
Príklad
- nevhodne zvolené
audítorské procedúry
- nevhodné závery
16
III. Plánovanie auditu
4. Stanovenie významnosti
„ISA 320 – Audítorská významnosť“
Zhodnotenie významnosti je vecou odborného úsudku audítora. Informácia je môže
byť významná z pohľadu hodnoty i charakteru.
Informácia je významná, ak by jej vynechanie alebo nesprávne vykázanie mohlo
ovplyvniť ekonomické rozhodnutia používateľov, ktorí sa spoliehajú na finančné
výkazy.
Metódy stanovenia významnosti, napr.:
PwC
-
½ - 1% obratu spoločnosti
-
5 - 10% výsledku spoločnosti
-
1 - 2% majetku spoločnosti
17
III. Plánovanie auditu
5. Detailný plán
„ISA 330 – Audítorské postupy ako reakcia na zhodnotené riziká“
Audítorský plán predstavuje reakciu na identifikované riziká spôsobom
navrhnutia charakteru, časového rozvrhnutia a rozsahu audítorských postupov na
úrovni tvrdení pre skupinu transakcií a zostatkov účtov.
Základné formy reakcie audítora na identifikované riziká:
Testovanie
kontrol
Audítorské
Analytické
procedúry
postupy
Substantívne
testovanie
Testovanie
detailov
PwC
18
IV. Výkon audítorských procedúr
1. Tvrdenia vo finančných výkazoch
2. Audítorské dôkazy
3. Testovanie kontrol
4. Substantívne analytické testovanie
5. Testovanie detailov
PwC
19
IV. Výkon audítorských procedúr
1. Tvrdenia vo finančných výkazoch
„ISA 500 – Audítorské dôkazy“
Za tvrdenia vo finančných výkazoch je zodpovedný manažment spoločnosti.
Predstavujú nasledovné:
Tvrdenia o skupinách
transakcií
(výkaz ziskov a strát)
• Výskyt
• Úplnosť
• Správnosť
• Určenie obdobia
• Klasifikácia
PwC
Tvrdenia o zostatkoch
účtov
(súvaha)
• Existencia
• Práva a povinnosti
• Úplnosť
• Ocenenie a alokácia
Tvrdenia o prezentácii
a vykazovaní
(poznámky)
• Výskyt, práva
a povinnosti
• Úplnosť
• Klasifikácia
a zrozumiteľnosť
• Správnosť a ocenenie
20
IV. Výkon audítorských procedúr
2. Audítorské dôkazy
„ISA 500 – Audítorské dôkazy“
Audítor je povinný ku každému významnému tvrdeniu vo finančných výkazoch
získať dostatočné a vhodné audítorské dôkazy, ktoré mu umožnia dospieť
k primeraným záverom, z ktorých audítorsky názor vychádza.
Dostatočnosť audítorských dôkazov
- je meradlom množstva dôkazov
- závisí od adresovaného rizika, kvality dôkazov a účelu testovania
Vhodnosť audítorských dôkazov
- je daná relevantnosťou a spoľahlivosťou dôkazu
- je meradlom kvality dôkazu
PwC
21
IV. Výkon audítorských procedúr
2. Audítorské dôkazy (pokračovanie)
Audítorské dôkazy sa získavajú vykonávaním postupov zhodnotenia rizika, testov
kontrol a substantívnych postupov.
ISA 500 identifikuje 8 základných typov získavania audítorských dôkazov:
-
Preskúmanie dokumentov
Preskúmanie majetku
Pozorovanie
Získavanie informácií
Potvrdenie
Prepočet
Opätovné vykonanie
Analytické postupy
PRÍLOHA 1:
PwC
Príklady typických audítorských procedúr pre
konkrétne tvrdenia vo finančných výkazoch
22
IV. Výkon audítorských procedúr
3. Testovanie kontrol
„ISA 330 – Audítorské postupy ako reakcia na zhodnotené riziká“
Audítor je povinný vykonať testy efektívnosti kontrol v prípade, keď na základe
predbežného zhodnotenia predpokladá, že kontroly fungujú efektívne a keď
substantívne postupy samy o sebe nedokážu poskytnúť dostatok vhodných
audítorských dôkazov.
Systém testovania kontrol
1.
2.
3.
4.
Porozumenie kontrolným procesom v rámci jednotlivého operačného cyklu
Identifikovanie prvkov kontrolných aktivít
Otestovať prítomnosť resp. absenciu prvkov, získanie audítorských dôkazov
Vyhodnotiť efektívnosť kontrol
PRÍLOHA 2: Príklad testovania kontrol v rámci cyklu Predaja
PwC
23
IV. Výkon audítorských procedúr
4. Substantívne analytické postupy
„ISA 520 – Analytické postupy“
Audítor je povinný vykonať substantívne postupy pre každú významnú skupinu transakcií, zostatkov
účtov a informácií zverejnených v poznámkach spoločnosti.
Systém analytických postupov:
1.
2.
3.
Stanovenie očakávania ohľadom konkrétneho súboru hodnôt prostredníctvom trendových a
pomerových analýz
Porovnanie očakávaných hodnôt so skutočne zaznamenanými hodnotami
Identifikovanie „možných zdrojov“ nesprávností prostredníctvom neobvyklých trendov a
vzťahov v rámci sledovanej skupiny hodnôt
PRÍKLAD:
• Stanovenie očakávania výšky mzdových nákladov na základe minuloročných údajov upravené
o schválený rast miezd a aktuálny počet zamestnancov
• Sledovanie stabilného vývoja obchodnej marže (pomer výnosov a nákladov na predaj)
v porovnaní na sezónnosť predchádzajúceho obdobia
• Stanovenie očakávania ohľadom výšky obchodných pohľadávok prostredníctvom priemernej
splatnosti pohľadávok v predchádzajúcom období v pomere k aktuálnej výške výnosov
spoločnosti.
PwC
24
IV. Výkon audítorských procedúr
5. Substantívne testovanie detailov
„ISA 530 – Výber vzorky pri audite a ostatné prostriedky testovania“
Audítor vykonáva testovanie detailov v prípade, že dodatočné uistenie o tvrdeniach vo finančných
výkazoch je požadované, mimo uistenia získaného prostredníctvom testov kontrol a analytických
procedúr.
Systém testovania detailov:
1. Definovanie populácie (stratifikácia) a veľkosti vzorky
2. Výber vzorky
• Štatistické metódy – systém náhodného výberu vzorky s využitím teórie pravdepodobnosti
pre vyhodnotenie výsledku testovanie
• Neštatistické metódy – všetky ostatné metódy
3. Získanie dostatočných a vhodných dôkazov
4. Sformulovanie záveru
PRÍKLAD
• Testovanie dodacích listov k vystaveným faktúram s cieľom overenia vykázania v správnom
účtovnom období
• Externé konfirmácia pohľadávok s cieľom potvrdenia ich existencie
• Testovanie úhrady pohľadávok v nasledujúcom období s cieľom potvrdenia ich ocenenia
PwC
25
V. Dokončenie zákazky a preverenie kvality
audítorskej dokumentácie
1. Preverenie kvality zákazky
2. Vplyv nezúčtovaných identifikovaných nesprávností
3. Následné udalosti
4. Predpoklad nepretržitého pokračovania
5. Vyhlásenie manažmentu
PwC
26
V. Dokončenie zákazky a preverenie kvality
audítorskej dokumentácie
1. Preverenie kvality zákazky
„ISA 220 Kontrola kvality auditov historických finančných informácii“
•
Preverenie súladu finančných výkazov s aplikovateľným rámcom finančného
vykazovania
•
Audítorské dôkazy podporujú závery auditu a výrok audítora:





•
Vykonanie povinných záverečných procedúr (v súlade s ISA):



PwC
získanie dostatočnej a vhodnej dokumentácie
významné riziká boli identifikované a vhodne riešené
zložité a sporné záležitosti boli vhodne konzultované a zdokumentované
v prípade potreby bol plán auditu upravený
dohľad nad zákazkou bol adekvátny
záverečné analytické postupy
potvrdenie pokračovania nezávislosti
preverenie predpokladu nepretržitého pokračovania
27
V. Dokončenie zákazky a preverenie kvality
audítorskej dokumentácie
2. Vplyv nezúčtovaných identifikovaných nesprávností
(chýb)
• audítor musí zaznamenať všetky identifikované chyby – nad určitú úroveň
• individuálne nevýznamné chyby môžu byť v súhrne významné
• v prípade, že manažment chyby neopraví, audítor musí vydať modifikovaný výrok
PwC
28
V. Dokončenie zákazky a preverenie kvality
audítorskej dokumentácie
3. Nasledujúce udalosti
Nasledujúce udalosti sú udalosti, medzi dňom, ku ktorému sa výkazy zostavujú
a dňom zostavenia výkazov.
Udalosti sa delia na upravujúce a neupravujúce. Upravujúce poskytujú ďalšie dôkazy
o podmienkach, ktoré existovali k dátumu, ku ktorému sa závierka zostavuje.
Rozlišujeme:
Deň, ku ktorému sa zostavujú výkazy – napr. 31.12.2009
Deň zostavenia výkazov – napr. 15.3.2010 (pripojený podpis osôb zodpovedných)
Deň vydania výroku audítorom – 31.3.2010
Deň schválenia výkazov valným zhromaždením – 30.4.2010 (po schválení sa
výkazy nemôžu meniť)
• Deň zverejnenia výkazov tretím stranám
•
•
•
•
PwC
29
V. Dokončenie zákazky a preverenie kvality
audítorskej dokumentácie
3. Nasledujúce udalosti (pokračovanie)
Prehľad povinností audítora:
31.12.2009
31.3.2010
Aktívna povinnosť
PwC
30.4.2010
Pasívna povinnosť
Zverejnenie
3. stranám
Pasívna povinnosť
30
V. Dokončenie zákazky a preverenie kvality
audítorskej dokumentácie
4. Predpoklad nepretržitého pokračovania
„ISA 570 Nepretržité pokračovanie v činnosti“
Predpoklad nepretržitého pokračovania je jedným zo základných princípov pri zostavení výkazov,
t.j. účtovná jednotka nemá zámer alebo nevyhnutnosť vstupu do likvidácie, zastavenie
obchodovania alebo hľadanie ochrany pred veriteľmi. Zároveň aktíva a záväzky sú zaznamenané
na báze, že účtovná jednotka bude realizovať aktíva a plniť záväzky v rámci bežného chodu
podnikania.
Povinnosť audítora je posúdiť, či manažment vhodne použil predpoklad nepretržitého
pokračovania v činnosti pri zostavení výkazov.
Príklady udalostí a podmienok, ktoré indikujú pochybnosti týkajúce sa daného
predpokladu:
1. Finančné – záporné vlastné imanie, negatívne prevádzkové toky
2. Prevádzkové – strata kľúčového manažmentu, strata trhov
3. Iné – významný súdny spor, strata licencie
Vplyv na finančné výkazy:
•
•
PwC
Ocenenie majetku a záväzkov
Informácie v poznámkach
31
V. Dokončenie zákazky a preverenie kvality
audítorskej dokumentácie
4. Predpoklad nepretržitého pokračovania (pokračovanie)
Postupy audítora:
• analýza výhľadov peňažných tokov
• analýza posledných priebežných výkazov
• čítanie zápisníc zo zasadnutí manažmentu, dozornej rady, valného zhromaždenia
• komunikácia s právnym zástupcom spoločnosti
Vplyv na audítorský výrok:
• Predpoklad nepretržitého pokračovania je správny ale existuje významná neistota
– nepodmienený názor s vysvetľujúcim odsekom
• Predpoklad nepretržitého pokračovania nie je správny – podmienený alebo
záporný názor
PwC
32
V. Dokončenie zákazky a preverenie kvality
audítorskej dokumentácie
5. Vyhlásenie manažmentu
„ISA 580 Vyhlásenia manažmentu“
Manažment uznáva svoju zodpovednosť za objektívnu prezentáciu výkazov v súlade
s platným rámcom finančného vykazovania.
Audítor má získať písomné vyhlásenie o záležitostiach, kde neexistuje iný a vhodný
dôkaz.
Audítor má získať vyhlásenie od manažmentu:
• Manažment má zodpovednosť za vytvorenie a implementáciu interných kontrol
na predchádzanie a odhaľovanie podvodov
• Manažment je presvedčený, že vplyv nezúčtovaných nesprávností (chýb) nie je
významný k výkazom ako celku.
Dátum vyhlásenia má byť zhodný s dátumom výroku audítora.
PwC
33
VI. Správa nezávislého audítora
„ISA 700“
Nemodifikovaný
Nepodmienený
Nepodmienený
so zdôrazneným
skutočností
Výrok audítora
Podmienený
Modifikovaný
Záporný
Odmietnutie
názoru
PwC
34
VI. Správa nezávislého audítora
„ISA 700“
Štandard presne stanovuje obsahovú náplň správy audítora.
Nepodmienený názor
Účtovná závierka poskytuje pravdivý a verný obraz finančnej situácie a výsledku hospodárenia v
súlade s platným rámcom finančného vykazovania.
Nepodmienený so zdôraznením skutočností
Podmienený
Existuje nesúhlas audítora s manažmentom v súvislosti s použitými účtovnými zásadami a
metódami alebo podľa audítora došlo k obmedzeniu rozsahu auditu tak, že audítor nemohol získať
dostatočné a vhodné dôkazy na výkon auditu.
Záporný názor
Vplyv nesúhlasu s riadiacim orgánom v súvislosti s použitými účtovnými zásadami a metódami je
taký významný, že podmienený názor by bol nepostačujúci.
Odmietnutie názoru
Došlo k takému významnému obmedzeniu rozsahu auditu, že audítor nemohol získať dostatočné a
vhodné dôkazy na výkon auditu a z toho dôvodu nie je schopný vyjadriť názor na účtovnú závierku
a podmienený názor by bol nepostačujúci.
PRÍLOHA 3: Výrok audítora
PwC
35
Ďakujeme za Vašu pozornosť
© 2010 [insert legal name of the PwC firm]. All rights reserved. In this document, “PwC” refers
to [insert legal name of the PwC firm] which is a member firm of PricewaterhouseCoopers
International Limited, each member firm of which is a separate legal entity.

similar documents