MOKESTINIS PATIKRINIMAS. JO APSKUNDIMAS

Report
dr. Vitas Vasiliauskas
2010 m. rugsėjo 13 d.
Molėtai
Mokestinis tyrimas–mokesčių administratoriaus
pareigūnų veikla, susijusi su konkrečiu mokesčių
mokėtoju, tiesiogiai įgyvendinant savo funkcijas.
 atliekamas ofise analizuojant įvairius šaltinius;
 pagrinde darbas su dokumentais;
 galimi išoriniai kontaktai (nurodymų davimas,
paaiškinimų rinkimas ir pan.);
 lyginama mokesčių mokėtojo informacija ir iš
trečiųjų asmenų gauta informacija.
Mokestinis patikrinimas-tai auditas, kai mokesčių
administratorius išoriškai kontaktuoja su
mokesčių mokėtoju išeidamas už ofiso ribų,
specifiniai metodai, procedūra.
Švelnesnė kontrolės forma, pasireiškianti
bendravimu su mokesčių mokėtoju.
Prieštaringos informacijos tarp mokesčių
administratoriaus ir mokesčių mokėtojo
sutikrinimas.
Tai trūkumų ir prieštaravimų ištaisymo
forma.
Tačiau – tai vis tiek kontrolės forma, jos
pagalba mokesčių administratorius renka
informaciją.
Mažiau formalizuota kontrolės forma, todėl
su tuo susiję ir pliusai ir minusai.
Mokestinio tyrimo rezultate gali būti
nustatomi trūkumai ir prieštaravimai.
Pranešime apie atliktą tyrimą pasiūloma juos
ištaisyti per tam tikrą laiką.
Ištaisymo terminas netrumpesnis kaip 10 d.
Ištaisius išvengiama baudų (delspinigiai
apskaičiuojami).
Nustačius pažeidimus, mokestinis tyrimas gali
peraugti į patikrinimą.
Mokestinių tyrimų skaičius ir pakartotinumas
neribojamas.
Negali būti pažeidžiamas geros mokesčių
administravimo praktikos principas bei
viešojo administravimo subjektui keliami
elgesio reikalavimai (LVAT 2007 11 29 nutartis
adm. b. A17-1086/2007).
Atlikęs mokestinį tyrimą mokesčių
administratorius privalo pasiūlyti mokesčių
mokėtojui pasitaisyti, t.y. iš principo
automatinio peraugimo į patikrinimą negali
būti.
Neaiškus pažeidimų ir prieštaravimų bei trūkumų
santykis.
Mokesčių administratorius kaip kompetentinga
valdžios institucija turi pasirinkti tinkamą
kontrolės formą (iš principo apsispręsti dėl
patikrinimo/tyrimo).
Tyrimas negali tęstis be galo, nors terminai
formaliai ir nėra apibrėžti.
Mokestinio tyrimo ataskaita yra vidinis mokesčių
administratoriaus dokumentas, mokėtojas su juo
nesupažindinamas.
Pranešimas apie atliktą mokestinį tyrimą yra
išorinis dokumentas.
Mokesčių administratorius savarankiškai
pasirenka tikrintinus mokesčių mokėtojus,
tikrinimo mastą ir laiką.
Paprastai patikrinimas vykdomas pagal atrankos
sistemą (toks turėtų būti modernus
patikrinimas).
Atrankos patikrinimams sistema yra paremta
rizikos požymių sistema – susikaupus kritinei
rizikos požymių masei mokesčių mokėtojas
atrenkamas patikrinimui.
Yra tam tikri pastovūs rizikos požymiai, kiti kinta
priklausomai nuo mokesčių administratoriaus
veiklos prioritetų tam tikrame laikotarpyje.
Mokestinis patikrinimas yra griežčiausia kontrolės
forma.
Tai formalizuota ir procedūriškai reglamentuota
kontrolės forma – 2004 05 05 VMI prie FM
viršininko įsakymas Nr. VA-87 nustato labai
detalią procedūrą.
Reglamentuotos patikrinimų rūšys, pakartotinis
patikrinimas, patikrinimų periodiškumas, buvimo
pas mokesčių mokėtoją laikas.
Tikrinti galima už einamuosius ir ne daugiau kaip
5 praėjusius kalendorinius metus –patikrinimo
senatis.
Mokestinio patikrinimo rūšys:
-kompleksinis patikrinimas-visų mokesčių per
tam tikrą laikotarpį patikrinimas (mokesčių
administratoriaus pasirinkimu);
-teminis patikrinimas-tam tikro mokesčio per
tam tikrą laikotarpį patikrinimas;
-operatyvus patikrinimas-atskirų mokestinių
klausimų patikrinimas. Paprastai naudojamas
kaip pagalbinė priemonė platesniuose
patikrinimuose, priešpriešiniuose
patikrinimuose ir pan.
Mokestinis patikrinimas kaip taisyklė
pasireiškia ir mokesčių mokėtojo trukdymu –
dokumentų paėmimu, klausimų uždavimu,
informacijos paėmimu ir pan., todėl yra
ribojamas patikrinimų skaičius:
-kompleksinis patikrinimas – ne dažniau kaip
vieną kartą per metus;
-teminis patikrinimas – ne dažniau kaip vieną
kartą per pusę metų;
-operatyvus patikrinimas – periodiškumas
neribojamas.
Patikrinimų periodiškumo apribojimai
netaikomi:
-JA reorganizavimo/likvidavimo/bankroto/
restruktūrizavimo atvejais;
-išregistravimo iš PVM mokėtojų atvejais;
-esant prašymui grąžinti mokesčio permoką;
-atliekant pakartotinį patikrinimą (yra
apribojimų);
-paprašius pažymos apie skolas valstybei;
-atliekant patikrinimą kompetentingos
institucijos pavedimu arba užsienio
administratoriaus prašymu arba kartu su jais.
Patikrinimo apribojimai:
-buvimas pas MM (max. 90 d., papildomai po
30 d. padaliniams, pratęsimas CMA
sprendimu papildomai iki 180 d. bei iki 30
d.);
-buvimas pas MM reiškia faktinį buvimą;
-faktinio buvimo (atvykimo ir išvykimo laikas)
fiksuojamas žurnale;
-patikrinimo trukmė formaliai neribojama;
Draudžiama pakartotinai tikrinti tą patį MM
dėl tų pačių mokestinių prievolių (tų pačių
mokesčių už tą patį mokestinį laikotarpį).
МАĮ nustato baigtinį pakartotinio patikrinimo pagrindų
sąrašą:
1. operatyvus patikrinimas;
2. atliekant patikrinimą pagal užsienio MA prašymą
arba kartu su juo pagal abipusio susitarimo
procedūrą;
3. kai mokestinio ginčo ar akto tvirtinimo procedūros
pasėkoje priimtas sprendimas atlikti pakartotinį
patikrinimą;
4. paaiškėjus naujoms aplinkybėms, kurios nebuvo ir
negalėjo būti žinomos pirmo patikrinimo metu..
LVAT praktika dėl pakartotinių patikrinimų: 2007 11
29 nutartis adm. b. Nr. A17-1086/2007, 2009 05 28
nutartis adm. b. Nr. A556-670/2009
Mokestinis patikrinimas prasideda nuo pavedimo tikrinti
išrašymo:
-tai formalus patikrinimo pradžios momentas;
-patikrinimo senatis skaičiuojasi nuo pavedimo tikrinti
išrašymo dienos;
-pavedimą tikrinti galima skųsti (ypač jei tyrimas peraugo į
patikrinimą);
-gali praeiti nemažas laiko tarpas (iki trijų mėnesių) nuo
pavedimo tikrinti išrašymo iki faktiško patikrinimo.
Pavedimo turiniui yra nustatyti reikalavimai.
Pavedimo kopija privalo būti pateikta MM.
Pavedime nurodoma patikrinimo pradžia ir pabaiga.
Patikrinimo terminas gali būti pratęstas (praktikoje taip
dažniausiai ir būna).
Patikrinimas gali būti ir sustabdytas, o po to pratęstas.
Prieš pradėdamas mokestinį patikrinimą, MA
įteikia MM pranešimą apie numatomą
patikrinimą.
Pranešama likus nemažiau kaip 10 d.
Pranešime paprastai nurodoma patikrinimo
dalykas bei kokius dokumentus MM privalo
pateikti.
MA gali pradėti patikrinimą iš karto ir be
pranešimo, jei yra svarbios priežastys:
-reikiamų dokumentų paslėpimo/sunaikinimo
grėsmė;
-kitos aplinkybės, dėl kurių patikrinimas taptų
neįmanomu arba labai pasunkėtų.
Atlikdamas mokestinį patikrinimą MA gali:
-patekti į MM patalpas (turi turėti pavedimą tikrinti,
pažymėjimą) gali patekti į visas patalpas, pažymėtina –
darbo valandomis;
-gali pateikti į privačias patalpas, tik jei ten vykdoma
veikla;
-gali patekti į fizinio asmens patalpas tik jei šis sutinka;
ne darbo valandomis patekti į MM patalpas (išskyrus fizinio
asmens) MA gali tik operatyvaus patikrinimo metu ir tik jei
yra pagrįstų įtarimų, kad daromi pažeidimai.
MM gali neįsileisti MA, jei nebuvo įteiktas pranešimas
(nebent jo nereikia); nepateikiamas pavedimas; pavedime
nenurodyti MA pareigūnai arba jei neturi pažymėjimų;
pavedime nurodyti patikrinimo terminai dar neprasidėję
arba jau pasibaigę.
Mokestinio patikrinimo objektai (ką nagrinėja MA
patikrinimo metu):
-apskaitos, sandorių, ūkinių operacijų
dokumentus;
-registrus;
-kompiuterinės apskaitos sistemas ir duomenis;
-kt. objektus kiek tai susiję su mokesčiais
(praktiškai viską).
Turi teisę paimti dokumentus (iki 30 d., gali ir
ilgiau), paprastai paprašo kopijų.
Jei paima dokumentų originalus, turi leisti
pasidaryti kopijas.
Gali paimti kitus daiktus, prekių/produkcijos
pavyzdžius.
Patikrinimo metu MM rekomenduojama:
-bendradarbiauti su MA (pasiekti, kad patikrinimo
akte būtų įrašyta, kad MM bendradarbiavo su MA, tai
švelninanti aplinkybė, svarbi skiriant baudą);
-nelaukiant patikrinimo pabaigos suformuoti savo
poziciją ir priklausomai nuo jos bendrauti su MA;
-nepamiršti, kad patikrinimo metu MA renka
įrodymus, jis ateina su tam tikra išankstine pozicija,
jis turi išsianalizavęs vidinę informaciją;
-jau patikrinimo eigoje konsultuotis su tos srities
profesionalais, MM pozicijos nuoseklumas yra svarbus;
-rizikos suvaldymas jau pirminėje stadijoje žymiai
labiau apsimoka, svarbu nepamiršti, kad patikrinimas
gali ir plėstis.
Patikrinimo rezultatai gali būti įforminami dviem
būdais:
-patikrinimo aktu – kai nustatomi pažeidimai ir dėl to
papildomai apskaičiuojami mokesčiai bei delspinigiai;
-patikrinimo pažyma – kai nenustatomi pažeidimai.
Patikrinimo pažyma surašoma taip pat tais atvejais,
kai tikrinamas likviduotas MM arba miręs MM.
Patikrinimo pažyma yra galutinis patikrinimo,
kuriame nenustatomi pažeidimai, rezultatų
patvirtinimo dokumentas. Patikrinimo pažymą
pasirašo MA viršininkas arba jo įgaliotas asmuo.
Vienas patikrinimo pažymos egzempliorius yra
įteikiamas MM.
Patikrinimo akte nurodoma:
- kas buvo tikrinta (pavedimo informacija – mokesčiai,
laikotarpiai);
-išdėstoma MA pozicija (motyvai, argumentai);
-jei buvo naudoti specialūs instrumentai – turinys prieš
formą, apskaičiavimas pagal MA įvertinimą, tai nurodoma;
-nustatyti pažeidimai bei papildomai apskaičiuoti
mokesčiai;
-apskaičiuojami delspinigiai.
Patikrinimo akte baudos neskiriamos.
Patikrinimo aktas duodamas pasirašyti MM –
supažindinama.
Pridedami priedai, kuriais grindžiamas aktas.
Gali būti pridedami ne visi priedai – įrodinėjimo problema
MM.
Patikrinimo akte mokestinės prievolės gali būti
apskaičiuojamos trimis būdais:
1. Įprastas (klasikinis) – nustatomi pažeidimai ir
mokestinės prievolės apskaičiuojamos pagal
įprastas mokesčių įstatymų taisykles;
2. Taikant specialias antivengimines normas,
kurios nustatytos mokesčių įstatymuose (pvz.,
sandorių kainodara, plonos kapitalizacijos
taisyklės), taip pat taikant turinio viršenybės
prieš formą principą – bendroji antivengiminė
norma;
3. Taikant netiesioginius apmokestinimo
metodus–mokestinių prievolių nustatymas MA
įvertinimu.
Turinio viršenybės prieš formą principas
(substance over form) – principas arba
doktrina, kuri pasireiškia tuo, kad yra
neatsižvelgiama į sandorį, operaciją, seką
(jos ignoruojamos) apmokestinimo tikslais, o
apmokestinama įvertinus ekonominį turinį.
Tai bendro pobūdžio antivengiminė norma,
išsivysčiusi iš draudimo piktnaudžiauti teise
principo.
MAĮ 69 str., taikoma abipusiai.
Taikomas mokesčių vengimo atveju, turi būti
vienintelis sandorių tikslas – mokestinės
naudos siekimas.
Mokestinių prievolių nustatymas MA įvertinimu
naudojamas tada, kai negalima nustatyti
prievolių įprastiniu būdu – MAĮ 70 str.
Specialūs metodai, kurių pagalba yra
apskaičiuojami mokesčiai.
Mokestinės prievolės MA įvertinimu yra
apskaičiuojamos mokesčių slėpimo atveju, kai
operacijos yra nefiksuojamos, dokumentų nėra,
jie nepateikiami ir pan.
Paprastai mokesčiai apskaičiuojami netiesiogiai
kai šalia sprendžiamas klausimas ir dėl kitų
atsakomybės rūšių.
Patikrinimo aktas nėra galutinis MA pozicijos
patvirtinimas. Galutinai MA pozicija suformuluojama
sprendime dėl patikrinimo akto tvirtinimo.
Patikrinimo rezultatus įforminus patikrinimo aktu yra
skiriamas 30 d. (nuo akto gavimo) terminas MM
pastaboms dėl patikrinimo akto pateikti.
Gavęs pastabas, MA:
-patvirtina patikrinimo aktą (atmeta MM
argumentus);
- nepatvirtina patikrinimo akto (priima MM
argumentus);
-patikrinimo aktą patvirtina iš dalies/pakeičia
patikrinimo aktą/paveda atlikti pakartotinį
patikrinimą (iš dalies priima MM argumentus).
Remiantis statistika maždaug tik 5%
patikrinimų aktų yra nepatvirtinama.
Todėl pastabų efektyvumas labai menkas.
MM gali ir nesinaudoti savo teise teikti
pastabas.
Prieš teikiant pastabas reikia iš principo
apsispręsti ar jas teikti, nes pastabose yra
atskleidžiami MM argumentai ir pozicija.
Atsižvelgiant į statistiką pastabomis daugiau
yra suteikiama galimybė MA pasitaisyti.
Pastabas rekomenduotina teikti, kai MA
patikrino CMA (Didžiųjų MM departamentas).
Priėmus sprendimą dėl patikrinimo akto tvirtinimo
(patvirtinti patikrinimo aktą, pakeisti patikrinimo
aktą, patikrinimo aktą patvirtinti iš dalies) užsibaigia
mokestinis patikrinimas.
Sprendimas dėl patikrinimo akto tvirtinimo
suformuluoja MA poziciją.
Sprendime dėl patikrinimo akto tvirtinimo
apskaičiuojami mokesčiai, delspinigiai (perkeliama iš
patikrinimo akto), paskiriamos baudos (10-50%) nuo
papildomai apskaičiuotų mokesčių.
Gavus sprendimą dėl patikrinimo akto reikia
apsispręsti dėl jo apskundimo, apskundus prasideda
mokestinis ginčas, neapskundus, po 20 d. jis įsigalioja
ir MA gali imtis išieškojimo veiksmų.
Ne visi ginčai tarp MM ir MA yra mokestiniai
ginčai. Mokestiniais ginčais yra tik:
-ginčas, kylantis tarp MM ir MA dėl sprendimo dėl
patikrinimo akto tvirtinimo ar kito panašaus
pobūdžio sprendimo, pagal kurį MM naujai
apskaičiuojamas ir nurodomas sumokėti
mokestis;
-ginčas dėl MA sprendimo atsisakyti grąžinti
(įskaityti) mokesčio permoką (skirtumą).
Atskyrimas svarbu, nes skiriasi nagrinėjimo
tvarka.
Ginčams dėl neatleidimo nuo baudų ir delspinigių
taip pat taikomos mokestinių ginčų taisyklės.
Mokestinis ginčas inicijuojamas MM skundu.
Kai patikrinimą atlieka vietos mokesčių
administratorius (VMA), mokestinis ginčas
inicijuojamas MM skundu centriniam
mokesčių administratoriui (CMA).
Kai patikrinimą atlieka CMA – mokestinis
ginčas inicijuojamas MM skundu Mokestinių
ginčų komisijai (MGK).
Kiti MA veiksmai (pvz., turto areštas,
nurodymas MM, išieškojimo veiksmai), kurie
nepriskiriami mokestinio ginčo kategorijai,
skundžiami tiesiai teismui.
Mokestinių ginčų nagrinėjimas:
-MAĮ 147 straipsnis – mokestinius ginčus
nagrinėja CMA, MGK ir teismas;
-ikiteisminė mokestinių ginčų nagrinėjimo
procedūra CMA yra privaloma;
-ikiteisminė mokestinių ginčų nagrinėjimo
procedūra MGK neprivaloma – MM turi
teisę pasirinkti kur skųsti CMA sprendimą –
MGK ar tiesiai teismui.
Neaišku kai MM patikrinimą atlieka CMA,
ar MM gali apeiti MGK.
Mokestinių ginčų nagrinėjimas (tęsinys):
teisminė mokestinių ginčų nagrinėjimo
procedūra:
-Vilniaus apygardos administracinis teismas
(pirmoji instancija);
-Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas
(LVAT) (apeliacinė instancija);
-proceso atnaujinimo galimybės LVAT;
Mokestiniams ginčams pirma instancija visada
bus Vilniaus apygardos administracinis
teismas, kiti ginčai su administratoriumi,
pvz. dėl atskirų administravimo veiksmų, gali
būti nagrinėjami ir kituose
administraciniuose teismuose.
Mokestinio ginčo nagrinėjimas (tęsinys):
CMA nagrinėja mokestinius ginčus,
kylančius, tarp MM ir vietos MA;
MGK nagrinėja mokestinius ginčus:
1) tarp MM ir CMA;
2) dėl CMA sprendimų, priimtų
išnagrinėjus MM skundus dėl vietos MA
sprendimų;
3) kai CMA per MAĮ nustatytus terminus
nepriėmė sprendimo dėl mokestinio
ginčo.
Apskundimo ir išnagrinėjimo terminai:
Terminas skundui paduoti – 20 dienų nuo skundžiamo
sprendimo gavimo dienos (MAĮ 152 str. 2 d.);
Terminas CMA išnagrinėti skundą – 30 dienų nuo skundo
gavimo CMA dienos (60 dienų – kai reikalingas papildomas
tyrimas, turi būti priimamas sprendimas) (MAĮ 154 str. 3
d.);
Terminas MGK išnagrinėti skundą – 60 dienų nuo skundo
gavimo MGK dienos (galimybė sutrumpinti iki 30 dienų –
mokesčių mokėtojo prašymu – įforminama sprendimu) (MAĮ
155 str. 3 d.).
Gavimo termino skaičiavimo ypatybės – MAĮ 164 str. 3 d.,
kai siunčiamas registruotu paštu – įteikimo diena laikoma
penkta darbo diena po mokesčių administratoriaus
siunčiamos korespondencijos įteikimo paštui dienos.
Labai svarbu sužiūrėti gavimo pašto spaudus, nes terminų
atnaujinimo administracinėje teisenoje praktika yra labai
griežta.
Mokestinių ginčų nagrinėjimas:
CMA sprendimą dėl mokestinio ginčo gali skųsti MM,
nesutinkantis su sprendimu, pasirinktinai MGK arba
Vilniaus apygardos administraciniam teismui.
MGK sprendimą teismui gali skųsti MM, nesutinkantis
su sprendimu.
MGK sprendimą gali skųsti teismui CMA, tačiau tik tuo
atveju, kai CMA ir MGK, spręsdami mokestinį ginčą
arba mokestinio ginčo metu, skirtingai interpretavo
įstatymų ar kitų teisės aktų nuostatas (tik teisės
klausimais). MAĮ 159 str. 2 d., fakto klausimais CMA
MGK sprendimo skųsti negali.
LVAT – mokestinį ginčą pagal CMA skundą nagrinėjantis
administracinis teismas yra saistomas MGK
nustatytomis faktinėmis aplinkybėmis ir gali vertinti
tik materialinės bei proceso teisės normų taikymo ir
aiškinimo teisingumą (2004-10-27 nutartis adm. b. Nr.
A(1)-355/2004.
Mokestinių ginčų nagrinėjimas (tęsinys):
Rekomenduotina MA sprendimus skųsti per MGK,
nes:
-neformalus bylos nagrinėjimas, žodinis
nagrinėjimas (galimybė susitikti su mokesčių
administratoriaus atstovu);
-greitas bylos nagrinėjimas (60 dienų,
vidutiniškai praktikoje – 45 dienos);
-specializuotos žinios (lyginant su teismais,
kurių specializacija – ženkliai platesnė);
-nepriklausomumas (lyginant su CMA);
-CMA teisės skųsti MGK sprendimus ribojimas;
-nemokamas nagrinėjimas (lyginant su
teismu).
Mokestinių ginčų nagrinėjimas (tęsinys):
Galima įžvelgti ir trūkumus MGK nagrinėjime:
-nenumatyta galimybė fiksuoti liudytojų
parodymų;
-ribotos galimybės priimti naujus įrodymus –
MAĮ 153 str. 3 d. įpareigoja visus dokumentus
pateikti CMA, nepateikus prarandama teisė
jais remtis MGK, nebent svarbi negalėjimo
pateikti priežastis;
-ginčo nagrinėjimas užsitęsia iki 3 mėn., o tai
susiję su papildomomis delspinigių sumomis.
Vis dėlto šie trūkumai neatsveria pranašumų,
galutinį sprendimą reikia priimti įvertinus ir
teismų praktiką bei MA galimybes (ir
pasiryžimą) skųsti MGK sprendimą.
Mokestinių ginčų nagrinėjimas (tęsinys):
Ikiteisminė skundų nagrinėjimo institucija gali
sustabdyti skundo nagrinėjimą, jei priimamas
sprendimas priklauso nuo tam tikro juridinio
fakto buvimo ar nebuvimo, kurį turi nustatyti
kita institucija (Lietuvos/užsienio).
Skundo nagrinėjimas taip pat stabdomas, jei
pradedama abipusio susitarimo procedūra.
MGK arba CMA sprendimas apskundžiamas
Vilniaus apygardos administraciniam teismui per
20 d. nuo sprendimo gavimo.
Skundas LVAT paduodamas per 14 d. nuo Vilniaus
apygardos administracinio teismo sprendimo
paskelbimo.
Mokestinis ginčas gali būti pabaigtas ir
susitarimu dėl mokesčių ir su jais susijusių
sumų dydžio.
Tai savotiškas taikos sutarties civiliniame
procese atitikmuo.
Susitarti galima bet kuriame etape.
Susitarus MA administratorius praranda teisę
už tikrintą laikotarpį apskaičiuoti didesnę
sumą, MM praranda teisę skųsti.
Susitarimo pasirašymo procedūrą gali
inicijuoti tiek MM, tiek ir MA.
AČIŪ UŽ DĖMESĮ!
[email protected]

similar documents